一、增值稅核算流程及專用發(fā)票認(rèn)證抵扣處理的條款約束與技巧
增值稅是按銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額的差額進(jìn)行征收，對(duì)實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的一般納稅人，因牽涉到專業(yè)的稅務(wù)知識(shí)和技術(shù)手段，對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)有一定要求。所以，增值稅一直是企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)人員較難以駕馭的稅種。增值稅核算流程如圖1所示：
一是認(rèn)證條款約束。一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)增值稅專票（以下簡(jiǎn)稱專票）自開(kāi)具之日起180天內(nèi)通過(guò)國(guó)稅部門認(rèn)證后方可抵扣。二是認(rèn)證程序及技巧：（1）認(rèn)證程序：一是自主認(rèn)證。通過(guò)電腦認(rèn)證軟件進(jìn)行掃描認(rèn)證，信息上傳至國(guó)稅系統(tǒng)，進(jìn)行比對(duì)；未認(rèn)證的或認(rèn)證不相符的發(fā)票，不能進(jìn)行抵扣。二是持抵扣聯(lián)到稅務(wù)部門認(rèn)證。月份認(rèn)證過(guò)多會(huì)造成進(jìn)項(xiàng)稅留抵，交不上稅；否則，會(huì)造成月份上繳稅額過(guò)大。（2）備查登記。我國(guó)實(shí)行憑專用發(fā)票注明稅款的扣稅制度，遵循不得重復(fù)認(rèn)證原則。一要掌握待認(rèn)證專票安全完整情況；二要掌握專票認(rèn)證進(jìn)度。月底打印出已認(rèn)證通知和認(rèn)證清單；并裝訂保管好已認(rèn)證的抵扣聯(lián)。對(duì)未通過(guò)認(rèn)證的要及時(shí)查明原因解決，未認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票要妥善保管，嚴(yán)防丟失造成損失。
二、一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)處理難點(diǎn)
在實(shí)際工作中，由于一些條款缺少會(huì)計(jì)處理細(xì)則，甚至要?jiǎng)?chuàng)新處理方法，所以合理準(zhǔn)確的做出職業(yè)判斷存在難度。較好的方法是對(duì)容易混淆的業(yè)務(wù)歸類總結(jié)；對(duì)特殊的事項(xiàng)單獨(dú)記錄。特例處理以下：專票已經(jīng)隨同商品或貨物到達(dá)，按認(rèn)證進(jìn)度尚待些月份認(rèn)證抵扣稅金的事項(xiàng)，如會(huì)計(jì)不及時(shí)進(jìn)行入庫(kù)處理，會(huì)造成賬實(shí)不符，其會(huì)計(jì)處理為：
?。劾?］南京通達(dá)汽貿(mào)有限責(zé)任公司下轄A、B兩個(gè)分公司，2010年6月1日A公司從上海飛翔公司購(gòu)進(jìn)H型商品轎車20輛，專用發(fā)票已到，其不含稅價(jià)為600000元，稅金為102000元。該批貨款以銀行存款支付500000元。8月6日以銀行存款支付余款，并在當(dāng)月對(duì)該批商品的專票進(jìn)行了認(rèn)證抵扣。
2010年6月的會(huì)計(jì)處理：
借：庫(kù)存商品――H型轎車 600000
預(yù)付賬款――H型轎車待認(rèn)證抵扣稅金 102000
貸：應(yīng)付賬款―― 上海飛翔公司 202000
銀行存款 500000
2010年8月的會(huì)計(jì)處理
借：應(yīng)付賬款――上海飛翔公司 202000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 102000
貸：銀行存款 202000
預(yù)付賬款――H型轎車待認(rèn)證抵扣稅金 102000
《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定有五種事項(xiàng)不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其中 “（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)?！比绻谫?gòu)進(jìn)時(shí)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，需要在改變用途當(dāng)期作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。其會(huì)計(jì)處理如下：借記“在建工程――××工程”，“ 應(yīng)付職工薪酬――應(yīng)付福利費(fèi)”，“生產(chǎn)成本――××產(chǎn)品”；貸記“原材料――××材料”，“ 庫(kù)存商品――××商品”，“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”。
但所得稅法實(shí)施條例規(guī)定外購(gòu)貨物用于職工福利的，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，作為視同銷售處理。視同銷售，沒(méi)有帶來(lái)直接的現(xiàn)金流量，是特殊的銷售行為?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第四條對(duì)八種行為視同銷售。其中“（三）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；（七）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)”。 是否作為銷售收入，企業(yè)單位處理不規(guī)范。
承上例，南京通達(dá)汽貿(mào)有限責(zé)任公司下轄A、B兩個(gè)分公司，其中B分公司設(shè)在南通市，因業(yè)務(wù)需要將A公司W(wǎng)型商品轎車調(diào)往B公司銷售，不含稅價(jià)為500000元，稅金為85000元，因W型商品轎車是在兩個(gè)不同的行政管轄地區(qū)之間調(diào)撥，所以應(yīng)視同銷售行為處理。
A公司會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)收賬款――B公司 585000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入――W型 500000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85000
B公司會(huì)計(jì)處理：
借：庫(kù)存商品――W型 500000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85000
貸：應(yīng)付賬款――A公司 585000
所得稅法實(shí)施條例則對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移以資產(chǎn)所有權(quán)屬?zèng)]發(fā)生改變而不作視同銷售處理。
［例2］紅光電器廠五一期間，將自產(chǎn)的M電器作為福利品對(duì)職工發(fā)放。賬面成本價(jià)100000元，銷售價(jià)128700元，增值稅率17% 。紅光電器廠應(yīng)視同銷售行為，其會(huì)計(jì)處理為：
借：應(yīng)付職工薪酬――應(yīng)付福利費(fèi) 128700
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入――M電器 110000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 18700
三、增值稅銷項(xiàng)稅認(rèn)定要求及進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅對(duì)比差額的難度與技巧
一般納稅人自行開(kāi)具銷項(xiàng)專票的，要符合“金稅工程”計(jì)算機(jī)稽核系統(tǒng)的要求；否則，要由稅務(wù)代理開(kāi)具。在國(guó)稅部門的規(guī)定范圍內(nèi)領(lǐng)購(gòu)和開(kāi)具專用發(fā)票。3、當(dāng)月開(kāi)具的專票有誤可進(jìn)行作廢處理，次月發(fā)現(xiàn)上月的專票有誤則只能負(fù)票沖銷處理。
一是進(jìn)項(xiàng)稅與銷項(xiàng)稅的對(duì)比時(shí)，對(duì)其“度”的把握存在難度。如果月度所認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額比銷項(xiàng)稅額大，就會(huì)造成進(jìn)項(xiàng)稅留抵，月度稅金零申報(bào)，甚至連續(xù)若干個(gè)月份交不了稅。但到底掌握多大的差額，其“度”沒(méi)有精確的把握方法。二是稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)把握對(duì)比原則。一般月份按銷售收入的2~4.5‰掌握繳稅進(jìn)度；最后一個(gè)季度，再按當(dāng)?shù)貒?guó)稅部門要求的上繳比率調(diào)整稅額幅度。每月應(yīng)上繳的增值稅金額按如下公式計(jì)算：本月應(yīng)交增值稅金額=本月銷項(xiàng)稅額-（上月留抵稅額+本月認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額-本月進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）。三是解決對(duì)比難度的技巧：進(jìn)項(xiàng)專用發(fā)票方面，平時(shí)要求物資供應(yīng)商盡量多開(kāi)具較小金額的專票（如2至10萬(wàn)元不等），以便每月認(rèn)證時(shí)大小金額搭配，靈活掌握須認(rèn)證的額度；要把握對(duì)比時(shí)間方面的技巧。每月20日之前，籌劃并準(zhǔn)備須認(rèn)證的專票；25-27日統(tǒng)計(jì)要對(duì)比的相關(guān)信息，并做好進(jìn)項(xiàng)稅額認(rèn)證計(jì)劃，同時(shí)要制定好月份的繳稅方案；月份28-29日不打折扣地執(zhí)行優(yōu)選的方案；為防止偶發(fā)事件發(fā)生，預(yù)留月份的最后兩日機(jī)動(dòng)應(yīng)急；當(dāng)月繳稅方案的優(yōu)選與執(zhí)行。按照當(dāng)月制定的進(jìn)項(xiàng)稅認(rèn)證計(jì)劃和繳稅方案，將已認(rèn)證專票的進(jìn)項(xiàng)稅額（若上月有留抵也要予以考慮），與已開(kāi)具的銷項(xiàng)發(fā)票（專票、普通）的稅額相比較，視其差額的大?。ú铑~為正，進(jìn)項(xiàng)稅留抵；差額為負(fù)，當(dāng)月上繳稅金），決定是否再認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)專票和開(kāi)具銷項(xiàng)發(fā)票。月份的繳稅方案一旦確定，須要認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票和須要開(kāi)具各種銷售發(fā)票一律不得脫離計(jì)劃。否則，就會(huì)造成進(jìn)項(xiàng)稅額留抵，或者當(dāng)月上繳稅金較多。
［例3］無(wú)錫安順汽車銷售服務(wù)有限責(zé)任公司8月份進(jìn)項(xiàng)稅額留抵2萬(wàn)元，9月發(fā)生進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出2萬(wàn)元。2011年9月1--25日，當(dāng)月已認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)含稅金額600萬(wàn)元，已開(kāi)票的各型商品車銷售價(jià)款540萬(wàn)元。經(jīng)統(tǒng)計(jì)，還有6輛L型商品車，已經(jīng)售出但尚未開(kāi)具銷售發(fā)票，銷售價(jià)款（含稅）分別為20萬(wàn)元、22萬(wàn)元、25萬(wàn)元、26萬(wàn)元、30萬(wàn)元、38萬(wàn)元。另外，客戶已經(jīng)預(yù)交定金，月底前可交貨的待售商品車M型4輛，銷售價(jià)分別為20萬(wàn)元、23萬(wàn)元、25萬(wàn)元、37萬(wàn)元。經(jīng)稅務(wù)會(huì)計(jì)統(tǒng)計(jì)，未認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專用發(fā)票還有12張，票面注明的稅額分別是2萬(wàn)元、4.5萬(wàn)元、5萬(wàn)元、5.5萬(wàn)元、6萬(wàn)元、8萬(wàn)元、12萬(wàn)元、20萬(wàn)元、35萬(wàn)元、55萬(wàn)元、150萬(wàn)元、360萬(wàn)元。經(jīng)公司研究決定9月要適量繳稅，進(jìn)項(xiàng)稅額不能再留抵。稅務(wù)會(huì)計(jì)人員就要在9月25―27日之間須做好的工作如下：通知銷售部門統(tǒng)計(jì)已經(jīng)出售和已經(jīng)預(yù)定月底須交貨但尚未開(kāi)具發(fā)票的商品車信息：商品車型及配置信息、客戶信息、客戶對(duì)發(fā)票急需程度、對(duì)應(yīng)車型的售價(jià)等。6輛L型車銷售價(jià)款：20+22+25+26+30+38=161（萬(wàn)元），4輛M型車銷售價(jià)款：20+23+25+37=105（萬(wàn)元）。稅務(wù)會(huì)計(jì)針對(duì)銷售部門所提供的以上兩種報(bào)表，預(yù)算出相應(yīng)的不含稅價(jià)及稅金。6輛L型車價(jià)款：不含稅價(jià)161/1.17=137.61萬(wàn)元，稅額23.39萬(wàn)元，4輛M型車價(jià)款：不含稅價(jià)105/1.17=89.74萬(wàn)元，稅額15.26萬(wàn)元。稅務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)比當(dāng)月全部開(kāi)具銷售發(fā)票的稅額和認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票金額等，從中優(yōu)選方案（關(guān)鍵環(huán)節(jié)）。對(duì)比須考慮的因素見(jiàn)圖2所示：
方案一：若月底前可確定待開(kāi)發(fā)票的6輛L型車和4輛M型車全部開(kāi)具銷售發(fā)票，其不含稅金額為137.61+89.74=227.35（萬(wàn)元），稅額為23.39+15.26=38.65（萬(wàn)元）。 那么， 9月可確定實(shí)現(xiàn)的銷售價(jià)款：540+
161+105 =806（萬(wàn)元），其不含稅金額為806/1.17=688.89（萬(wàn)元），銷項(xiàng)稅額為（540/1.17）*0.17+38.65= 117.11（萬(wàn)元）。本月認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)專票稅額小于117.11萬(wàn)元即可實(shí)現(xiàn)當(dāng)月繳納稅金。原已認(rèn)證專票的進(jìn)項(xiàng)稅額：（600/1.17）*0.17=87.18（萬(wàn)元），這就須再另行認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票，其稅額（考慮上月留抵稅額和本月進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）小于29.93萬(wàn)元［117.11-（2+87.18-2）］即可。未認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票中挑選其中的三張搭配認(rèn)證，稅額27萬(wàn)元（即2+5+20）。 則可確定當(dāng)月上繳稅金29.93-27=2.93（萬(wàn)元），即117.11-（2+87.18+27-2）=2.93（萬(wàn)元）。當(dāng)月繳納的稅額占銷售收入的比例為 2.93/806=3.6‰
方案二：若月底前可確定，待開(kāi)具銷售發(fā)票的6輛L型車不能全部開(kāi)具，如一輛22萬(wàn)元的L型車，客戶因故要求次月開(kāi)具發(fā)票，則5輛L型和4輛M型車輛的不含稅價(jià)金額變?yōu)椋?08.54萬(wàn)元［（20+25+26+30+38）/1.17+89.74］， 銷項(xiàng)稅額為35.45萬(wàn)元［208.54*
0.17］。 9月可確定實(shí)現(xiàn)的銷售價(jià)款=540+（20+25+26+30+38）+105 =784（萬(wàn)元），其不含稅金額為784/1.17=670.09（萬(wàn)元），銷項(xiàng)稅額：（540/1.17）*0.17+35.45=113.91（萬(wàn)元）。本月須要認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票稅額小于113.91萬(wàn)元即可實(shí)現(xiàn)當(dāng)月繳納稅金。原已認(rèn)證專票的進(jìn)項(xiàng)稅額87.18萬(wàn)元，這就須再另行認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)專票，其稅額（考慮上月留抵稅額和本月進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）小于26.73萬(wàn)元［113.91-（2+87.18-2）］即可。 從未認(rèn)證的專票中挑選其中的三張搭配認(rèn)證，稅額為24.5萬(wàn)元（即4.5+8+12），則可確定當(dāng)月上繳稅金2.23萬(wàn)元［26.73-24.5］， 即113.91-（2+87.18+24.5+21-2）=2.23（萬(wàn)元）。 當(dāng)月繳納的稅額占銷售收入的比例為2.23/784=2.8‰以上兩方案始終圍繞著進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)稅額進(jìn)行對(duì)比，經(jīng)過(guò)認(rèn)真分析對(duì)比，當(dāng)月上繳的增值稅稅額都在銷售收入2~4.5‰范圍內(nèi)。說(shuō)明方案可行。
四、網(wǎng)絡(luò)抄報(bào)稅的技術(shù)要求
熟練掌握國(guó)稅系統(tǒng)的抄報(bào)稅軟件；次月月初持IC卡對(duì)本月的稅務(wù)的抄稅后，方可開(kāi)具次月的增值稅專用發(fā)票；抄稅后能運(yùn)用會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)檢查納稅申報(bào)主、附表間的勾稽關(guān)系；次月15日前實(shí)施網(wǎng)絡(luò)扣稅款，并例行清卡（IC卡是購(gòu)發(fā)票、開(kāi)發(fā)票和抄稅用的）。
按方案二繳納9月份稅金。10月15日之前通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)扣款2.23萬(wàn)元后，在稅控機(jī)上對(duì)IC卡進(jìn)行清卡， 9月份的納稅業(yè)務(wù)就全部辦理完畢。 可見(jiàn)，在企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中要勤于思考，善于總結(jié)，掌握關(guān)鍵環(huán)節(jié)難點(diǎn)和技巧，以利于企業(yè)和國(guó)家稅收的公平和效率。
