摘要: 現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)告三表體系——資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表，在相當(dāng)長的時期內(nèi)，滿足了社會要求企業(yè)真實(shí)公允地披露會計(jì)信息的需要。但在知識經(jīng)濟(jì)條件下，環(huán)境的改變對傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告模式提出了挑戰(zhàn)。本文指出了我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的主要特征及存在的局限性,并通過分析西方財(cái)務(wù)報(bào)告變革的經(jīng)驗(yàn)及國際改革趨勢,提出了完善我國財(cái)務(wù)報(bào)告的一系列對策。
關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)告、局限、對策
財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)正式對外揭示并傳遞會計(jì)財(cái)務(wù)信息的手段，其目標(biāo)是向信息使用者提供符合質(zhì)量特征的對決策有用的會計(jì)信息。會計(jì)環(huán)境的變化已使如何改進(jìn)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系，使財(cái)務(wù)報(bào)告能更準(zhǔn)確、及時、完整的披露企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息，成為一個亟待解決的問題。
一、 我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的主要特征
（一） 披露范圍有限性
我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告并不是對使用者所需要的所有信息進(jìn)行披露。由于受到各方面的限制,對某些信息企業(yè)不可能進(jìn)行披露。其限定性主要表現(xiàn)在：一是企業(yè)在對外披露信息時,總是要將那些屬于商業(yè)秘密的信息限定在有限的范圍內(nèi),而不向社會公開提供嚴(yán)重?fù)p害企業(yè)競爭地位的信息。二是企業(yè)管理當(dāng)局為了得到盡可能高的報(bào)酬,往往會避免披露一些對其不利的信息,從而制約了信息的最大化披露。三是財(cái)務(wù)報(bào)告僅僅能提供產(chǎn)生于會計(jì)系統(tǒng)的關(guān)于特定企業(yè)的信息,并不涉及所有信息。
（二） 采用歷史成本信息
現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告反映的是企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)的財(cái)務(wù)影響，按歷史成本計(jì)價是資產(chǎn)計(jì)價的主要方式。但對一些風(fēng)險(xiǎn)或不確定水平都很高的資產(chǎn)和行業(yè), 如采用歷史成本進(jìn)行呈報(bào), 將會嚴(yán)重歪曲資產(chǎn)的現(xiàn)時價值。
（三）財(cái)務(wù)報(bào)告的要求是動態(tài)變化的
財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展的外部動力主要來自于兩方面：一是社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化。財(cái)務(wù)報(bào)告必然隨著經(jīng)濟(jì)因素、政治和法律因素、社會文化因素等的變化,不斷創(chuàng)新和發(fā)展。二是信息使用者信息需要的變化。隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快,信息使用者對財(cái)務(wù)報(bào)告的客觀要求越來越高。
（四）披露的是財(cái)務(wù)信息
財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息在內(nèi)容上主要是財(cái)務(wù)信息,它傳遞的信息主要用貨幣表述，利用貨幣作為計(jì)量和報(bào)告經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的手段。但是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身在內(nèi)涵上并不都具有財(cái)務(wù)性質(zhì), 許多非財(cái)務(wù)信息，如企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場競爭優(yōu)勢、企業(yè)文化、人力資源、管理當(dāng)局的信譽(yù)與能力等，對外部使用者的經(jīng)濟(jì)決策也有重要的影響。因此,信息披露需要從單純披露財(cái)務(wù)信息轉(zhuǎn)向披露復(fù)合型信息。
（五）真實(shí)可靠性
財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性是指確保信息能免于錯誤和偏差,并能忠實(shí)反映它意欲反映的現(xiàn)象或狀況的質(zhì)量特征。具體說來，它包括正確性、中立性和真實(shí)性三個方面, 真實(shí)性是可靠性的核心質(zhì)量特征, 而正確性與中立性是可靠性的輔助質(zhì)量特征。財(cái)務(wù)信息的效用在于對決策有用,只有真實(shí)的財(cái)務(wù)信息才能引導(dǎo)人們做出正確的經(jīng)濟(jì)決策, 所以, 決策有用性是可靠性的目的,可靠性是實(shí)現(xiàn)決策有用性的手段。
（六）規(guī)范性
財(cái)務(wù)報(bào)告是按照法定要求和格式編制的，因而它提供的財(cái)務(wù)信息是規(guī)范化的信息。我國主要是由財(cái)政部代表政府行使規(guī)范財(cái)務(wù)報(bào)告的職能。除立法外, 財(cái)政部主要通過制定準(zhǔn)則或制度來規(guī)范會計(jì)與報(bào)告實(shí)務(wù)。
二、我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告存在的局限性
（一）現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告不能真正的體現(xiàn)出財(cái)務(wù)報(bào)告的原則
財(cái)務(wù)報(bào)告的原則是為會計(jì)信息的使用者提供于決策有用的信息。一個信息是否有用取決于這個信息的及時性，真實(shí)性及對未來的決策是否用預(yù)測價值。但現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告沒有很好的做到這一點(diǎn)：
（1）現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報(bào)告不能滿足對財(cái)務(wù)信息使用者及時性的要求，例如中國證監(jiān)會規(guī)定上市公司的中報(bào)要在會計(jì)期結(jié)束后的２個月內(nèi)登報(bào)，而年報(bào)則要在會計(jì)期結(jié)束后的４個月內(nèi)登報(bào)。在現(xiàn)在的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，信息的競爭如此激烈，一個月，一天，甚至一分鐘的延遲都可能使一個企業(yè)倒閉，而現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告政策嚴(yán)重的影響了會計(jì)信息使用者對會計(jì)信息時效性的要求。
（2）現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性也是值得懷疑的。例如有的企業(yè)為了上市帶來的資金流和滿足個人對金錢的欲望，編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告來蒙蔽證監(jiān)會的審查，以此來成為上市公司，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益。
（3）現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報(bào)告不能滿足對未來的預(yù)測價值。在會計(jì)信息使用者看到財(cái)務(wù)報(bào)告時，上面的數(shù)據(jù)都是歷史的了，而企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時利用的也是歷史成本原則，因此這樣的財(cái)務(wù)報(bào)告對未來的預(yù)測
沒有多大的價值。歷史成本不能真正的反映企業(yè)的運(yùn)營狀況，恰恰相反，投資者卻是最關(guān)注企業(yè)的運(yùn)營狀況，這也會給投資者帶來錯誤的判斷。
（二） 現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告缺少非財(cái)務(wù)信息
我國現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告體系主要反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)貨幣化數(shù)量信息而缺少非財(cái)務(wù)信息。由于貨幣計(jì)量假設(shè)的存在，目前財(cái)務(wù)報(bào)告體系所提供的信息大多數(shù)是貨幣化數(shù)量信息。而決策者除需要知曉企業(yè)大量的貨幣化數(shù)量信息以外，還須知曉企業(yè)的非財(cái)務(wù)信息，如企業(yè)的背景信息、經(jīng)營環(huán)境等，可以幫助決策者判斷企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略與企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境是否相適應(yīng)，對預(yù)測企業(yè)的未來有著很重要的幫助作用，但現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告未能充分披露這些信息。
（三） 現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系沒有反映社會責(zé)任的有關(guān)情況
企業(yè)是社會的組成部分，必然要受到社會的制約，但在現(xiàn)實(shí)生活中，不少企業(yè)都難以做到這一點(diǎn)。究其原因，應(yīng)歸結(jié)于對企業(yè)信息占有的不對稱性以及社會監(jiān)督乏力兩個主要方面。因此，從政府的角度來說，企業(yè)公布社會責(zé)任報(bào)告可以使政府得到更多有關(guān)企業(yè)的信息，從而便于對企業(yè)加強(qiáng)管理，糾正其危害社會的行為。但現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告未能反映企業(yè)履行社會責(zé)任的信息。
（四）通貨膨脹對于財(cái)務(wù)報(bào)告的影響
在幣值不變的情況下，歷史成本毫無疑義地能成為一種恰當(dāng)?shù)臅?jì)計(jì)量手段，但當(dāng)通貨膨脹時，歷史成本便會帶來缺陷，因?yàn)樵谕ㄘ浥蛎浵碌臍v史成本不但會虛增企業(yè)利潤， 而且還會侵蝕企業(yè)未來的財(cái)務(wù)運(yùn)營能力。通貨膨脹使得企業(yè)重置存貨和固定資產(chǎn)時所需的貨幣量被增加，但與現(xiàn)期銷售收入對應(yīng)的存貨可能是幾個月前購買的，與現(xiàn)期銷售對應(yīng)的折舊也有可能是基于幾年前或十幾年前購買的固定資產(chǎn)而計(jì)提的，這種收入與費(fèi)用的不對稱性導(dǎo)致了企業(yè)利潤被虛增的現(xiàn)象，企業(yè)財(cái)務(wù)形象也能因此而進(jìn)一步得以改善，從而為企業(yè)帶來一定利益。因此，現(xiàn)行的歷史成本計(jì)量屬性削弱了企業(yè)未來的財(cái)務(wù)運(yùn)營能力，不能體現(xiàn)企業(yè)在通貨膨脹條件下的真實(shí)業(yè)績，存在著局限性。
（五） 財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)存在局限性。
我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》指出，會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求。財(cái)務(wù)報(bào)告作為國家實(shí)行財(cái)政稅收與物價政策等的主要手段與重要依據(jù)之一，產(chǎn)生于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)，主要職能是為政府宏觀經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)。然而，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)日益完善的情況下，企業(yè)已經(jīng)成為獨(dú)立經(jīng)營、自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)不應(yīng)僅強(qiáng)調(diào)為國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和調(diào)控服務(wù)，還應(yīng)轉(zhuǎn)向滿足與企業(yè)有直接利益關(guān)系的相關(guān)集團(tuán)，如投資者、債權(quán)人和社會公眾等的信息需求。
（六）人力資源方面反映的不足
隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的來臨，知識經(jīng)濟(jì)時代知識傳播和更新的速度越來越快，增加了企業(yè)經(jīng)營活動的不確定性因素，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營者和會計(jì)信息使用者存在著經(jīng)營決策與財(cái)務(wù)決策風(fēng)險(xiǎn)，現(xiàn)行會計(jì)報(bào)告重點(diǎn)反映企業(yè)的物質(zhì)資產(chǎn)和物力資本，而對企業(yè)的人力資源與人力資本的信息和風(fēng)險(xiǎn)反映不足。在知識經(jīng)濟(jì)條件下會計(jì)報(bào)告需要在內(nèi)容與形式上進(jìn)行創(chuàng)新，在會計(jì)報(bào)告中增加披露和表述人力資源和人力資本項(xiàng)目的內(nèi)容。
三、西方財(cái)務(wù)報(bào)告改革經(jīng)驗(yàn)借鑒及未來的發(fā)展趨勢
（一）西方財(cái)務(wù)報(bào)告改革經(jīng)驗(yàn)
西方國家對財(cái)務(wù)報(bào)告的改革探索開展的較早，積累了豐富和成熟的經(jīng)驗(yàn)。研究和分析這些國家的改革和實(shí)踐情況，對我國的財(cái)務(wù)報(bào)告改革有著非常重要的借鑒意義。
（1） 新西蘭財(cái)務(wù)報(bào)告改革與實(shí)踐的主要情況是：財(cái)務(wù)報(bào)告有清晰的報(bào)告目標(biāo)，新西蘭財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則委員會1993年發(fā)布的《通用財(cái)務(wù)報(bào)告概念公告》認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告必須有助于使用者：①評價報(bào)告主體的財(cái)務(wù)業(yè)績、服務(wù)業(yè)績、財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。②評價報(bào)告主體遵循法律法規(guī)和合同的程度。③做出是否向報(bào)告主體提供資源或與報(bào)告主體進(jìn)行業(yè)務(wù)往來的決策。到了1994年，新西蘭政府的整個財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。
（2） 美國是一個聯(lián)邦制的國家，聯(lián)邦政府、州和地方政府的會計(jì)體系相對獨(dú)立。在報(bào)告目標(biāo)方面，美國政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會1987年提出：財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是應(yīng)當(dāng)提供全面的財(cái)務(wù)信息以幫助使用者確受托責(zé)任，并做出經(jīng)濟(jì)、社會和政治的決策。同時也規(guī)定了報(bào)告的主體及報(bào)告內(nèi)容。美國的財(cái)務(wù)報(bào)告中的報(bào)表主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、凈成本提供報(bào)表、經(jīng)營和凈額變動表、收入?yún)R總表、稅收返還支付表，以及目及營業(yè)凈收入（或成本）與預(yù)算盈余（或虧損）的調(diào)整表等。
（3）2002年９月，歐洲議會和歐盟委員會發(fā)動了一場較大的財(cái)務(wù)報(bào)告變革， 即頒布會計(jì)協(xié)調(diào)新法規(guī)，要求所有歐盟上市公司自2005年起，遵照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。這項(xiàng)法規(guī)對整個歐盟經(jīng)濟(jì)區(qū)２８個國家的公司產(chǎn)生了重大影響，而頒布這項(xiàng)新法規(guī)的主要原因在于歐盟制定了金融服務(wù)行動計(jì)劃，要求在2005年或者此后一段時間內(nèi)建立歐盟統(tǒng)一金融服務(wù)市場， 從而把歐盟各國培育成統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，提高其在國際上的競爭力。
（二）國際財(cái)務(wù)發(fā)展趨勢
（1）未來財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)
關(guān)于會計(jì)目標(biāo)，當(dāng)前理論界主要有兩種觀點(diǎn)，一是受托責(zé)任觀，認(rèn)為反映經(jīng)營者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是會計(jì)的基本目標(biāo)；二是決策有用觀，認(rèn)為向投資者等信息使用者提供有助于決策的會計(jì)信息是會計(jì)的主要目標(biāo)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)財(cái)務(wù)環(huán)境的變化，會計(jì)的目標(biāo)逐漸由受托責(zé)任觀向決策有用觀轉(zhuǎn)變，同樣未來財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)也將繼續(xù)鎖定在為企業(yè)各利益相關(guān)者決策提供快捷靈敏的相關(guān)財(cái)務(wù)信息。在知識經(jīng)濟(jì)時代，隨著資本市場的發(fā)展與完善，企業(yè)的股東結(jié)構(gòu)日趨多元化，這就要求企業(yè)不僅要考慮現(xiàn)有投資者的信息需求，更要將企業(yè)推向潛在的投資者，吸引潛在投資者的注意。為做到這些，企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告要向使用者充分披露有關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景，贏利預(yù)測，現(xiàn)金流量的信息。
（2）未來財(cái)務(wù)報(bào)告方式
未來財(cái)務(wù)報(bào)告在信息載體、傳遞方式與表述方式等方面都將與傳統(tǒng)方式作不同程度的告別。隨著信息技術(shù)的普及應(yīng)用與提高，企業(yè)會變成直接在網(wǎng)上發(fā)布信息；信息使用者也不必等待寄送或親自去獲取財(cái)務(wù)報(bào)告。在信息的表述方式上，不再僅限于文字與表格方式，而是更多地運(yùn)
用圖形與音像方式恰如其分地表達(dá)信息內(nèi)涵，做到圖文并茂，音像俱全，使信息的表達(dá)更形象、直觀、更易于被使用者接受和理解。因此，未來財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)是在網(wǎng)絡(luò)上轉(zhuǎn)輸?shù)摹⒈硎叫畔⑴c音像化信息相結(jié)合的，更為簡明易懂的一種實(shí)時報(bào)告。
（3）未來財(cái)務(wù)報(bào)告模式展望
未來的企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告是一種以事項(xiàng)會計(jì)為基礎(chǔ)的，可以向信息使用者充分披露有
關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景、贏利預(yù)測、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)信息的更為簡明易懂的一種交互式的實(shí)時報(bào)告。這種財(cái)務(wù)報(bào)告模式借鑒與融合了現(xiàn)有的幾種對未來財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)測，它以資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表及全面收益報(bào)表為支柱。
四、完善財(cái)務(wù)報(bào)告的措施分析
(一) 充分披露非財(cái)務(wù)信息
這些信息一般包括： ①企業(yè)經(jīng)營業(yè)績信息，如市場份額、用戶滿意程度、新產(chǎn)品開發(fā)和服務(wù)等；②企業(yè)管理當(dāng)局的分析評價；③前瞻性信息，即企業(yè)面臨的機(jī)會和風(fēng)險(xiǎn)以及管理部門的計(jì)劃等；④有關(guān)股東和主要管理人員的信息；⑤背景信息，包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競爭對手以及企業(yè)發(fā)展目標(biāo)等。非財(cái)務(wù)信息的披露， 有利于會計(jì)信息使用者對企業(yè)的綜合分析評價及對企業(yè)前景的判斷。非財(cái)務(wù)信息披露方式比較靈活，可用文字或數(shù)據(jù)形式在報(bào)表附注、招股說明書、年度財(cái)務(wù)報(bào)告等處加以說明。
(二) 編制社會責(zé)任報(bào)告和增值表
編制社會責(zé)任報(bào)告，可以反映企業(yè)職工人數(shù)、 平均工資、職工培訓(xùn)、人力資源開發(fā)及公益性捐贈等信息；編制增值表,可以揭示 企業(yè)增值額及其分配信息，便于評估企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。
(三) 重視分部報(bào)告
加強(qiáng)對合并會計(jì)報(bào)表的監(jiān)管。通過編制分部報(bào)告, 既可以加強(qiáng)企業(yè)對其各行業(yè)、各地區(qū)分部的監(jiān)管，也有利于信息使用者對企業(yè)未來經(jīng)營報(bào)酬和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析。但是也應(yīng)注意分部信息是上市公司整體信息的補(bǔ)充，不應(yīng)該喧賓奪主地披露分部的所有信息,而只能選擇披露其中對決策有更重要作用的信息。
(四) 加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)理論研究
加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)理論研究為改進(jìn)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式提供堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。國家是通過經(jīng)常性的抽樣調(diào)查等間接方式獲得信息而進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理的.因此，財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)在不損害企業(yè)利益的基礎(chǔ)上盡可能滿足與企業(yè)相關(guān)的利益集團(tuán)的信息需求。這樣財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)既能向報(bào)告使用者提供有助于決策的財(cái)務(wù)會計(jì)信息， 又能作為評價企業(yè)管理者經(jīng)濟(jì)責(zé)任和社會責(zé)任履行情況的尺度。
(五) 變革財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告模式， 實(shí)時呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告
傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告是建立在會計(jì)分期假設(shè)的基礎(chǔ)上的，通常是定期提供，如年度財(cái)務(wù)報(bào)告，但隨著財(cái)務(wù)信息決策用途的增強(qiáng)，年度信息的披露遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足投資決策者對信息及時性的要求。隨著信息技術(shù)的日益成熟與應(yīng)用的普及， 使財(cái)務(wù)信息的日常揭示成為可能。借助計(jì)算機(jī)強(qiáng)大的信息處理能力，及時地獲取并處理有關(guān)的信息，運(yùn)用圖形與音像方式，使信息更形象、更直觀表達(dá)， 更易于被使用者接受和理解。
(六) 增加人力資源信息的披露
人力資源是一種無形資產(chǎn)，反映人力資源的項(xiàng)目應(yīng)在會計(jì)報(bào)表中以及附注中加以體現(xiàn)，準(zhǔn)確反映人力資源的分布、使用和損益情況，讓會計(jì)信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和未來發(fā)展前景。在“資產(chǎn)負(fù)債表”中增加反映人力資產(chǎn)的項(xiàng)目，在“損益表”中增加人力資源收益、成本及費(fèi)用項(xiàng)目，增加反映人力資源的表外附注內(nèi)容，披露這些信息能夠反映企業(yè)人力資源的使用程度以及企業(yè)未來發(fā)展前景。在同一張會計(jì)報(bào)表中實(shí)行人力資源與物力資源會計(jì)信息相結(jié)合，貨幣計(jì)量與
非貨幣性計(jì)量相結(jié)合，表中列示與表外附注相結(jié)合，提供多樣性與個性化的會計(jì)信息，滿足報(bào)表使用者對會計(jì)信息相關(guān)性的要求。
