一、 捐贈的形式不同
非營利組織的捐贈有多種形式, 包括資產(chǎn)捐贈、 承諾捐贈和勞務(wù)捐贈等。資產(chǎn)捐贈是指某個主體自愿無償給予另一主體現(xiàn)金或其他財產(chǎn)的行為。承諾捐贈是指某一主體向另一主體捐贈現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的書面或口頭協(xié)議, 承諾捐贈可以是有條件的, 也可以是無條件的。 勞務(wù)捐贈是指專業(yè)人員利用專業(yè)技能無償向接受捐贈單位提供的能創(chuàng)造或提高非金融資產(chǎn)價值的專業(yè)性服務(wù)。我國財政部于1997 年發(fā)布的《事業(yè)單位會計制度》和2004 年發(fā)布的 《民間非營利組織會計制度》 所規(guī)范的捐贈僅指資產(chǎn)捐贈, 不包括承諾捐贈和勞務(wù)捐贈。 民間非營利組織的捐贈根據(jù)捐贈合同或者協(xié)議是否附有對捐贈資產(chǎn)的使用設(shè)置限制條件, 區(qū)分為無條件捐贈和附條件捐贈。 而美國財務(wù)會計準則委員會于 1995 年發(fā)布實施的 《財務(wù)會計準則公告第 116號 —— —捐贈收入和捐贈支出的會計處理》 規(guī)定, 除了資產(chǎn)捐贈, 接受捐贈人的承諾以及專業(yè)人員 ( 如會計師、 設(shè)計師等) 無償提供的服務(wù)也作為捐贈進行處理。美國對于接受捐贈, 根據(jù)其是否存在捐贈人所附的限定條件及限定的程度, 將其分為三類: 未限定用途捐贈、 暫時限定用途捐贈以及永久限定用途捐贈。
二、 接受捐贈的確認與計量方式不同
美國具體規(guī)定了不同種類的捐贈確認標準。對于資產(chǎn)捐贈, 不管資產(chǎn)的使用是否受時間或用途限制, 非營利組織在收到捐贈時必須按收到資產(chǎn)的公允價值將其確認為資產(chǎn)和收入。 對于條件捐贈, 非營利組織只有在滿足條件的情況下, 才能確認為收入。 對于提前收到的受時間限制的捐贈, 若受贈方在此期間能從捐贈資產(chǎn)中持續(xù)獲取收益, 則收到捐贈資產(chǎn)時就應(yīng)確認為收入, 否則就應(yīng)先確認為負債, 等條件滿足后再確認為收入。 對于捐贈勞務(wù), 美國財務(wù)會計準則規(guī)定, 如果所接受的捐贈性服務(wù)滿足以下兩個條件之一可以確認:! 捐贈性服務(wù)能創(chuàng)造或提高非金融資產(chǎn)價值的, 則捐贈勞務(wù)按公允價值確認為非金融資產(chǎn)和收入。# 捐贈性服務(wù)需要專業(yè)技能, 并且這些服務(wù)由那些擁有專業(yè)技能的個人提供的, 而且如果無人捐贈, 就必須去購買這種服務(wù)。這種捐贈勞務(wù)按公允價值確認為費用和收入。 對于承諾捐贈, 無條件的承諾捐贈在收到時按公允價值將其確認為資產(chǎn)和收入。條件承諾捐贈不作為應(yīng)收項目列報, 但應(yīng)在報表附注中披露。我國沒有具體規(guī)定不同種類捐贈的確認標準,本 論文 出自 無憂論文網(wǎng) 并且不要求確認勞務(wù)捐贈和承諾捐贈。對于資產(chǎn)捐贈,《事業(yè)單位會計制度》 規(guī)定, 接受外單位捐贈的未限定用途的財物確認為資產(chǎn)和收入。接受外單位捐贈的固定資產(chǎn), 按照同類固定資產(chǎn)的市場價格或根據(jù)所提供的有關(guān)憑證確認為資產(chǎn)和凈資產(chǎn)。 《民間非營利組織會計制度》 規(guī)定, 對于無條件的捐贈, 應(yīng)當在收到捐贈時確認為資產(chǎn)和收入。 對于附條件的捐贈, 應(yīng)當在取得捐贈資產(chǎn)控制權(quán)時確認為資產(chǎn)和收入。當民間非營利組織存在需要償還全部或者部分捐贈資產(chǎn)或者相應(yīng)金額的現(xiàn)時義務(wù)時, 則應(yīng)當就需要償還的金額同時確認為一項負債和費用。 根據(jù) 《民間非營利組織會計制度》 規(guī)定, 對于民間非營利組織接受的勞務(wù)捐贈, 不予確認,但應(yīng)在會計報表附注中作相關(guān)披露。
三、 提供捐贈的確認與計量方式不同
美國財務(wù)會計準則委員會規(guī)定, 非營利組織在提供捐贈時, 應(yīng)在提供捐贈或作出無條件承諾捐贈的期間確認為費用, 并同時減少資產(chǎn)或增加負債, 具體處理方法取決于利益給予的形式。捐贈費用應(yīng)以捐贈資產(chǎn)的公允價值計量; 如果捐贈是以債務(wù)豁免或承擔債務(wù)形式提供的, 則該捐贈應(yīng)以負債的公允價值進行計量。對于條件承諾捐贈和條件捐贈, 只有等條件滿足后才能確認為費用。 而我國不管是 《事業(yè)單位會計制度》 還是 《民間非營利組織會計制度》 , 對此都沒有規(guī)定。
四、 凈資產(chǎn)的分類與列報不同
由于捐贈方施加的限制會影響資源的可用性和靈活性, 美國財務(wù)會計準則委員會要求非營利組織按不受限制、 暫受限制和永久受限制的分類來披露凈資產(chǎn)和收入。 不受時間限制或用途限制的捐贈應(yīng)在業(yè)務(wù)表的 “不受限制凈資產(chǎn)變動” 項下列示為未受限制收入。 受時間限制或用途限制的捐贈, 若屬暫時限制的, 在 “暫受限制凈資產(chǎn)變動” 項下報告收入。 若屬永久限制的, 則在 “永久受限制凈資產(chǎn)變動” 項下報告收入。 當非營利組織滿足捐贈方對資源使用所作的時間限制或用途限制后, 就應(yīng)報告解除限制凈資產(chǎn)。 我國 《事業(yè)單位會計制度》 對此沒有進行規(guī)定,《民間非營利組織會計制度》 也只將凈資產(chǎn)分為兩類, 即限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)?？傊? 我國和美國非營利組織對于捐贈業(yè)務(wù)的會計處理存在諸多差異。
主要參考文獻
1. 財政部.事業(yè)單位會計制度.北京: 中國財政經(jīng)濟出版社, 1998
2. 財政部. 民間非營利組織會計制度. 北京: 經(jīng)濟科學出版社,2004
