一、 內(nèi)部審計本質(zhì)上具備 “外向” 潛質(zhì)
1.內(nèi)部審計產(chǎn)生及發(fā)展過程的 “外向” 動力。內(nèi)部審計在組織內(nèi)部的確立是多因素綜合作用的結(jié)果。這些因素包括: (1)組織交易規(guī)模不斷擴大、 業(yè)務(wù)復(fù)雜性增強; (2) 投資人以及高層管理者遠離交易的現(xiàn)場; (3)對管理執(zhí)行者的潛在偏見和懷疑; (4)進行業(yè)務(wù)檢查和總結(jié)所需的專業(yè)知識(比如會計) 越來越多; (5)確保獨立性和客觀性所需的地位以及成為管理者“耳目” 所需的程序規(guī)范。剛開始,內(nèi)部審計是作為內(nèi)部經(jīng)營職能的自然延伸,主要集中在防止欺詐和財產(chǎn)損失;很快地,內(nèi)部審計的范圍擴展到對幾乎所有財物事項的驗證;隨后,其重點逐步從 “為管理而審計(Audit for Management)” 發(fā)展到 “對管理進行審計(Audit of Management)” 。2.人們對內(nèi)部審計內(nèi)涵認識的提升。隨著內(nèi)部審計實踐的發(fā)展,人們對內(nèi)部審計的內(nèi)涵認識也在不斷適應(yīng)這種變化。國際內(nèi)部審計師協(xié)會1947 年將內(nèi)部審計定義為 “內(nèi)部審計是建立在審查財務(wù)、 會計和其他經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動。它為管理提供保護性和建設(shè)性的服務(wù),處理財務(wù)與會計問題,有時也涉及經(jīng)營管理中的問題。 ” 1957 年又將該定義修訂為 “內(nèi)部審計是建立在審查財務(wù)、會計和經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動。它為管理提供服務(wù),是一種衡量、 評價其他控制有效性的管理控制。 ” 1971 年進一步修訂為“內(nèi)部審計是建立在審查經(jīng)濟活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動,并為管理提供服務(wù),是一種衡量、 評價其他控制有效性的管理控制。 ” 這一修訂最重要的在于將內(nèi)部審計是 “建立在審查財務(wù)、 會計和經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動,” 改為 “建立在審查經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動” ,即把內(nèi)部審計的基礎(chǔ)從財務(wù)、 會計擴展到全部經(jīng)營活動。1990 年國際內(nèi)部審計師協(xié)會將內(nèi)部審計界定為 “一個組織內(nèi)部建立的一種獨立評價職能,目的是作為該組織的一種服務(wù)工作,對其活動進行審查和評價。 ” 2002 年的 《內(nèi)部審計職業(yè)實務(wù)準則》 將內(nèi)部審計的內(nèi)涵表述為 “一項獨立、 客觀的保證和咨詢活動,其目的在于增加價值和改進組織的經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法評價和改進風(fēng)險管理、 控制和治理過程的效果,幫助組織實現(xiàn)目標。 ” 從而可以得到這么一個基本的定義:內(nèi)部審計是一項作用范圍很廣、 建設(shè)性很強的服務(wù)性工作。3.薩班斯- 奧克斯萊法案是內(nèi)部審計作用外化有力應(yīng)證。傳統(tǒng)意義上,內(nèi)部審計師在大多數(shù)組織和單位中保持低調(diào)、 低姿態(tài),處于幕后。薩班斯 - 奧克斯萊法案( “SOX 法案” )使內(nèi)部審計地位得到迅速而高度提升。該法案有兩個重要條款在這里特別值得引述,即 302 條款規(guī)定: 企業(yè)的首席執(zhí)行官(CEO)和首席財務(wù)官(CFO)要對美國上市公司財務(wù)本 論文 出自 無憂論文網(wǎng)報表的披露質(zhì)量做出承諾,要對企業(yè)內(nèi)部控制框架進行對比,并做出評價; 404 條款規(guī)定:管理層對內(nèi)部控制的評價,即要求管理層對本組織內(nèi)部控制狀況進行評價,擔(dān)任年度財務(wù)報告審計的會計師事務(wù)所應(yīng)當對其進行測試和評價,并出具內(nèi)部控制評價報告。該法案極大地提升了內(nèi)部審計的外向服務(wù)傾向。一方面,法案設(shè)定內(nèi)部審計對組織內(nèi)部控制狀況有著不可推卸的責(zé)任。因為內(nèi)部控制制度是管理部門建立的,其執(zhí)行狀況和有效性由管理部門自己評價有失公允,所以在會計師事務(wù)所審計之前,內(nèi)部審計師要對本組織的內(nèi)部控制狀況進行評價,向高級管理層提交內(nèi)部控制評價報告,高級管理成評價后才能向事務(wù)所提交報告。 另一方面,該法案明確要求 “內(nèi)部審計師憑借他們在組織結(jié)構(gòu)中的獨立性和風(fēng)險控制方面的專業(yè)知識,在幫助組織遵守具有挑戰(zhàn)性的 404 條款和法案的嚴格遵守方面起重要作用。 ”
二、 內(nèi)部審計外向受益以內(nèi)向服務(wù)為基礎(chǔ)
1.我國對內(nèi)部審計認識的轉(zhuǎn)變。我國現(xiàn)行的 《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》 將內(nèi)部審計界定為 “獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、 財務(wù)收支、 經(jīng)濟活動的真實、 合法和效益的行為,以促進、 加強經(jīng)濟管理和現(xiàn)實經(jīng)濟目標。 ” 與 1995 年關(guān)于內(nèi)部審計的涵義描述相比,這一描述使得對內(nèi)部審計有多方面的轉(zhuǎn)變:第一,審計目標由監(jiān)督財政、 財務(wù)收支活動,以確定其是否遵循真實、 合法、 效益性原則轉(zhuǎn)向監(jiān)督、 評價本組織的各項經(jīng)濟活動,以促進、 加強經(jīng)濟管理和服務(wù)于實現(xiàn)組織目標;第二,內(nèi)部審計職能由單一經(jīng)濟監(jiān)督職能向以經(jīng)濟監(jiān)督和經(jīng)濟評價為基本職能的多方面職能轉(zhuǎn)變;第三,從內(nèi)部審計的內(nèi)容看,正逐步從傳統(tǒng)的財務(wù)審計發(fā)展到包括財務(wù)審計在內(nèi)的、 財務(wù)事項和非財務(wù)事項的綜合管理審計;第四,內(nèi)部審計的本質(zhì)已不再定位于獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動,而是服務(wù)為導(dǎo)向的經(jīng)濟控制機制。這種轉(zhuǎn)變是為著適應(yīng)市場經(jīng)濟的確立和改革的深化,以及現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善。特別是企業(yè),作為獨立的法人實體,在經(jīng)營機制上發(fā)生了巨大變化,企業(yè)內(nèi)部以管理的市場運作為導(dǎo)向,向管理現(xiàn)代化和科學(xué)化方向發(fā)展。在這樣的大環(huán)境下,作為內(nèi)部管理的重要組成部分的內(nèi)部審計,其作用逐步為管理層所認識,管理層也因此對內(nèi)部審計提出了更高的要求,這是基于自身利益而做出的一種主動選擇。
2.內(nèi)部審計外向視角— — —風(fēng)險管理。在組織(比如企業(yè)) 努力使它的對投資者、 債權(quán)人、 供應(yīng)者和顧客有吸引力時,提供確認信息及信息。正是組織職能的發(fā)揮,給了這些外部決策者一個至關(guān)重要的問題。而這方面,內(nèi)部審計是能夠發(fā)揮作用的,當然這種作用的基礎(chǔ)在于把自己融入組織外向目標實現(xiàn)上。組織管理層是由各種不同的組織職能支撐的,如風(fēng)險管理、 組織遵循性、 組織控制和組織安全,這些職能都有助于確保存在適當、有效的管理。目前,風(fēng)險管理得到了廣泛的接受,通常這一職能設(shè)置于管理高層,直接向主要負責(zé)人(如 CEO)報告,內(nèi)部審計提供整個組織的、綜合風(fēng)險分析,因而能基于組織目標而有 針對性地開展工作。這主要表現(xiàn)在: (1)內(nèi)部審計能協(xié)助識別風(fēng)險因素,分析結(jié)果,確定風(fēng)險管理和控制理論的輕重緩急; (2)內(nèi)部審計可以針對風(fēng)險管理程度在實際中是否如預(yù)想的那樣發(fā)揮作用提供服務(wù); (3) 通過咨詢服務(wù),內(nèi)部審計可以從改善風(fēng)險管理和控制流程進一步幫助管理層,尤其是管理高層。內(nèi)部審計因而能夠承擔(dān)內(nèi)部建議職能的重要職責(zé),向管理高層提供關(guān)于風(fēng)險管理和內(nèi)部控制制度運行情況的分析和確認。內(nèi)部審計在具體工作中還能直接向外提供服務(wù)和幫助,最好的例證就是在報表審計與外部審計(事務(wù)所)的合作。雖然外部審計師主要執(zhí)行財務(wù)報表審計,內(nèi)部審計也能憑借對經(jīng)營、 流程和業(yè)務(wù)知識以及對組織所面臨風(fēng)險的深入了解提供很大幫助,這包括:(1)內(nèi)部、 外部審計獨立開展工作,然后在風(fēng)險分析上共享信息; (2)與外部審計師協(xié)調(diào)審計計劃; (3) 當進行聯(lián)合審計時,內(nèi)部審計向外部審計提出建議 (范圍、 重點、 時間選擇等) 。通過這一系列途徑,外部審計師能更有效率地執(zhí)行審計,并能提供更高質(zhì)量的審計報告。
三、 內(nèi)部審計職業(yè)化 、 團體化的可能
1.內(nèi)部審計具有許多職業(yè)化特征。( 1)內(nèi)部審計已具備職業(yè)化的一般特征。內(nèi)部審計有建立在一定理論基礎(chǔ)上的執(zhí)業(yè)技能;執(zhí)業(yè)技能需要一定的廣泛而嚴謹?shù)呐嘤?xùn)才能獲得;職業(yè)人員應(yīng)該通過考試展示其執(zhí)業(yè)能力;有一個聲譽顯著的團體來代表和組織更多的職業(yè)人員;通過職業(yè)道德來維護職業(yè)的正直與誠實。(2) 內(nèi)部審計服務(wù)導(dǎo)向具有社會化傾向。內(nèi)部審計同其他許多職業(yè)一樣,其提供的服務(wù)是利他的;內(nèi)部審計在其專業(yè)領(lǐng)域具有越來越強的權(quán)威性,并且對其工作成果具有越來越強的責(zé)任意識;內(nèi)部審計服務(wù)在維護公眾利益方面是必不可少的,在開展工作時與管理機構(gòu)或人員的獨立性逐漸得到加強。(3)內(nèi)部審計在執(zhí)業(yè)中客觀、 公正得到認可。內(nèi)部審計在組織內(nèi)部與組織或管理層之間具有委托責(zé)任關(guān)系;內(nèi)部審計在工作中能公平地服務(wù)于管理機構(gòu)或人員,不存在任何特殊利益的考慮;內(nèi)部審計人員在工作中能得到靠組織財務(wù)計劃或預(yù)算提供的經(jīng)費。
2.內(nèi)部審計在組織內(nèi)存在事實上的角色矛盾。美國著名的內(nèi)部控制專家邁克爾• 海默(Michael Hammer)提出:內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)將自本 論文 出自 無憂論文網(wǎng)己視為公司的一種資源;在幫助管理層更有效地達到預(yù)期控制目標的過程中發(fā)揮作用,內(nèi)部審計的使命將從簡單的 “我們實施審計” 向 “我們幫助創(chuàng)建一些程序,以期達到組織成功所需要的內(nèi)部控制水平” 的方向發(fā)展。前述內(nèi)部審計的涵義描述與此是相通的 。但事實上內(nèi)部審計在組織內(nèi)不好完全體現(xiàn)出來, “雙重領(lǐng)導(dǎo)問題” 很好地說明了最主要的困難:一方面,內(nèi)部審計師很明顯被組織(管理層) 所雇用,并需要管理層的支持與合作來有效地執(zhí)業(yè)他們的工作;另一方面,當組織內(nèi)最高管理層(包括董事會、 審計委員會)要求內(nèi)部審計師對管理層工作提出批評時,他們要認識到,最根本地應(yīng)忠誠于最高管理層,而不是管理層,所以應(yīng)無所畏懼地回答。這種不適當?shù)叵螂p重領(lǐng)導(dǎo)報告的情形,給內(nèi)部審計師帶來許多阻力并使其倍感緊張。的確,這一棘手的問題如果沒有巧妙地處理好,接著有效溝通與合作將被打破,并可能導(dǎo)致內(nèi)部審計在獨立性、 客觀性上的妥協(xié),從而嚴重削弱內(nèi)部審計在組織內(nèi)部的地位。
3.內(nèi)部審計職業(yè)化努力和探索。這里提出內(nèi)部審計職業(yè)化并不是要求將其從組織內(nèi)部獨立出來成為外部審計,而是將其作為一種獨特的非自由化的社會職業(yè)存在和發(fā)展。這包括: (1)形成社會公眾的內(nèi)部審計人才標準和人才市場,以便各種組織可以自由地、 放心地招聘到合格的內(nèi)部審計人才; (2)形成社會公眾的內(nèi)部審計工作質(zhì)量標準和內(nèi)部審計師行為規(guī)范,以使有關(guān)各方可以公正地評價內(nèi)部審計人員的工作質(zhì)量和價值; (3)形成內(nèi)部審計人才競爭機制,促進內(nèi)部審計師人才素質(zhì)的提高; (4)更好地維護內(nèi)部審計師及其所服務(wù)的組織的合法權(quán)益,增加組織的價值和社會價值。事實上,在市場經(jīng)濟發(fā)達的國家,組織的各種管理人才卻呈職業(yè)化或有職業(yè)化的趨勢。提升內(nèi)部審計的職業(yè)身份,增強內(nèi)部審計內(nèi)在功能的挖掘,包括職業(yè)化努力,并不在于否定或削弱其內(nèi)部化,而是旨在保障內(nèi)部審計師的權(quán)益,保證內(nèi)部審計質(zhì)量,提高內(nèi)部審計為組織增加價值服務(wù)的能力。
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