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（一）核算內(nèi)容

“應付職工薪酬”是核算單位按照有關規(guī)定應付給職工（含長期聘用人員）及為職工支付的各種薪酬的會計科目，包括基本工資、國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補貼、規(guī)范津貼補貼（績效工資）、改革性補貼、社會保險費（如職工基本養(yǎng)老保險費、職業(yè)年金、基本醫(yī)療保險費等）、住房公積金等。該科目應當根據(jù)國家有關規(guī)定按照“基本工資”（含離退休費）、“國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補貼”、“規(guī)范津貼補貼（績效工資）”、“改革性補貼”、“社會保險費”、“住房公積金”、“其他個人收入”等進行明細核算。其中，“社會保險費”、“住房公積金”明細科目核算內(nèi)容包括單位從職工工資中代扣代繳的社會保險費、住房公積金，以及單位為職工計算繳納的社會保險費、住房公積金。

（二）賬務處理

1.計提和確認當期應付職工薪酬的賬務處理。

財務會計：

借：業(yè)務活動費用/單位管理費用——工資福利

費用

貸：應付職工薪酬——基本工資/國家統(tǒng)一規(guī)定

的津貼補貼/規(guī)范津貼補貼（績效工資）

如無資金收付，預算會計不做賬務處理。

2.從職工薪酬中代扣養(yǎng)老保險、職業(yè)年金，住房公積金等。

財務會計：

借：應付職工薪酬——基本工資/國家統(tǒng)一規(guī)定

的津貼補貼/范津貼補貼（績效工資）

貸：應付職工薪酬——機關事業(yè)單位基本

養(yǎng)老保險繳費

應付職工薪酬——職業(yè)年金繳費

應付職工薪酬——住房公積金

應付職工薪酬——職工基本醫(yī)療保險繳費

如無資金收付，預算會計不做賬務處理。

3.向職工支付實發(fā)工資、津補貼等。

財務會計：

借：應付職工薪酬——基本工資/國家統(tǒng)一規(guī)定

的津貼補貼/規(guī)范津貼補貼（績效工資）

貸：零余額賬戶用款額度

預算會計：

借：事業(yè)支出——基本支出——工資福利支出

貸：資金結存——零余額賬戶用款額度

按照規(guī)定向有關部門繳納個人代扣、單位匹配養(yǎng)老保險、職業(yè)年金、住房公積金。

財務會計：

借：應付職工薪酬——機關事業(yè)單位基本養(yǎng)老

保險繳費（個人代扣部分）

應付職工薪酬——職業(yè)年金繳費（個人代扣部分）

應付職工薪酬——住房公積金（個人代扣部分）

應付職工薪酬——住房公積金（單位匹配部分）

應付職工薪酬——機關事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險繳費（單位匹配部分）

應付職工薪酬——職業(yè)年金繳費（單位匹配部分）

貸：零余額賬戶用款額度

預算會計：

借：事業(yè)支出——工資福利支出

貸：資金結存——零余額賬戶用款額度

（一）費用和支出的確認、計量存在金額和時間上的差異

財務會計核算采用權責發(fā)生制，職工薪酬費用的確認、計量是以是否發(fā)生為標準來確定費用的發(fā)生；預算會計核算基礎采用收付實現(xiàn)制，職工薪酬支出的確認、計量是以資金的支付為標準來確定支出的發(fā)生，只有在本期發(fā)生了貨幣資金的支付，才作為本期支出處理。從上述賬務處理步驟中，可以看出費用和支出的確認存在金額和時間差異。財務會計職工薪酬的費用一次性確認、計量完成，即第一步就全部確認為費用；而預算會計的支出只有等到現(xiàn)款付出時才確認支出，確認的支出是扣除扣款項實際發(fā)放到職工手里的薪金。財務會計下應付職工薪酬確認的費用與預算會計下應付職工薪酬確認的支出有差異。在預算會計下，從職工薪酬中代扣代繳的個人所得稅，支出的確認時點為向稅務部門繳納時才能確認為職工薪酬支出；從職工薪酬中代扣代繳的個人住房公積金，支出的確認時點為向住房公積金管理中心繳納時才能確認為職工薪酬支出；從職工薪酬中代扣代繳的個人社會保險向養(yǎng)老保險匯繳機構繳納時才能確認為職工薪酬支出。由此造成代扣代繳核算時點不同步而產(chǎn)生時間差異現(xiàn)象。

（二）預算會計無工資扣款項對應科目

機關事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險、職業(yè)年金和住房公積金等代扣款項在預算會計賬務處理中無對應的核算科目，在下月繳納代扣款時容易造成代扣科目和金額出錯、賬務沖抵不對應等現(xiàn)象。特別是年末編制報表時需要逐筆追溯扣款的每筆業(yè)務的來龍去脈，帶來分科目、分類別查詢的困難。

（三）“雙分錄”造成預算會計核算復雜，不利于預算額度控制

賬務處理過程中，除了會計科目的錄入，還有區(qū)分資金來源(基本支出分類、項目支出分類、專項資金分類），人員編制的性質(zhì)（參公人員、事業(yè)人員）等，判斷每一筆資金財務會計費用類型和預算會計預算支出類型相互匹配。在賬務系統(tǒng)無法識別實現(xiàn)批量賬務處理時，預算會計部分記賬需要人為判斷和手動逐筆錄入。原來一筆完成的錄入，現(xiàn)在需要兩筆或者多筆錄入完成，使得人為因素的出錯概率增加，同時增加了財務人員的工作量，造成預算會計的核算過程繁雜不堪。

此外，根據(jù)預算管理的要求，每個年度的開始對支出實施項目管理、項目進度、項目實施額度進行控制、總體規(guī)劃、切塊核算、時點跟蹤。應付職工薪酬是預算的重要組成部分，也是監(jiān)控的主要對象，現(xiàn)有的賬務處理模式因記賬的時間不一致，致使財務會計與預算會計中對應的項目支出存在時間性差異，不能及時準確地監(jiān)控預算額度的支出進度和使用情況。

由于財務會計和預算會計核算的基礎不同，財務會計核算采用權責發(fā)生制，預算會計核算采用收付實現(xiàn)制，加上工資薪酬的核算業(yè)務涉及的科目級次、行次核算內(nèi)容多，預算會計核算確認支出發(fā)生的時點多，以及代扣代繳的各類款項多數(shù)都是當月代扣次月上繳。因此，工資薪酬的核算業(yè)務復雜、工作量大。

氣象部門通過不斷摸索并結合單位實際對工資薪酬業(yè)務的核算進行了改進，在預算會計資金結存科目下設置“代扣項歸集科目”。具體的做法是，指定一個科目作為“代扣項歸集科目”，如“資金結存——待處理工資扣款”科目。通過此科目可以彌補財務會計與預算會計費用和支出的確認、計量存在的金額和時間上的差異。在預算會計下展現(xiàn)工資扣款金額，與財務會計工資代扣項相對應。

氣象部門實行財政非統(tǒng)發(fā)工資模式。非統(tǒng)發(fā)工資模式是通過財政在年初將支付額度下達到各預算單位，預算單位憑據(jù)《財政授權支付額度到賬通知書》確定的額度,于實際支付工資時自行簽發(fā)財政授權支付指令,通知代理銀行辦理資金支付業(yè)務。通過改進后財政非統(tǒng)發(fā)工資模式下，氣象部門工資薪酬賬務處理流程實例演示，可參考某市氣象局實行財政授權支付制度（表1）。

1.每月15日前，財務人員計提職工工資。

財務會計：

借：業(yè)務活動費用——工資福利費用 236492

貸：應付職工薪酬——基本工資 236492

借：應付職工薪酬——基本工資——個人代扣

部分 54130

貸：應付職工薪酬——機關事業(yè)單位基本

養(yǎng)老保險繳費——個人代扣部分 15688

應付職工薪酬——職業(yè)年金繳費——

個人代扣部分 7844

應付職工薪酬——住房公積金——個

人代扣部分 27560

應付職工薪酬——職工基本醫(yī)療保險繳費——個人代扣部分 3038

2.經(jīng)人事科、局領導簽批審核后向職工發(fā)放工資。

財務會計：

借：應付職工薪酬——基本工資 182362

貸：零余額賬戶用款額度 182362

預算會計：

借：事業(yè)支出——基本支出——工資和福利支出

236492

貸:資金結存——待處理工資扣款 54130

資金結存——零余額賬戶用款額度 182362

3.下月15日之前財務人員按照規(guī)定繳納個人代扣部分職工養(yǎng)老保險、職業(yè)年金、住房公積金和職工基本醫(yī)療保險。

財務會計：

借：應付職工薪酬——機關事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險繳費——個人代扣部分 15688

應付職工薪酬——職業(yè)年金繳費——個人代扣部分 7844

應付職工薪酬——住房公積金——個人代扣部分27560

應付職工薪酬——職工基本醫(yī)療保險繳費——個人代扣部分 3038

貸：零余額賬戶用款額度 54130

預算會計：

借：資金結存——待處理工資扣款 54130

貸：資金結存——零余額賬戶用款額度 54130

通過上述改進“應付職工薪酬”賬務處理可以看出，預算會計增加“資金結存——待處理工資扣款”科目核算后，解決了費用和支出時間性差異、預算額度控制滯后、賬務處理復雜化、系統(tǒng)無法自動實現(xiàn)“平行記賬”等問題。調(diào)整后在年終填列決算報表時，工資福利支出取數(shù)用事業(yè)支出的經(jīng)濟分類明細的借方發(fā)生額減去貸方發(fā)生額，能真實、清晰、完整、全面地反映當年工資福利支出的預算執(zhí)行情況，同時也為下年度醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、住房公積金、工會經(jīng)費等計提基數(shù)做好了準確詳實的基礎工作。一是為年終決算報表編制提供了詳實的數(shù)據(jù)。二是真實反映預算資金執(zhí)行情況。三是優(yōu)化簡化記賬過程，減輕財務人員工作量。提高工作效率，避免了不必要的差錯。

但是，新制度的實施并非一蹴而就，仍然面臨新舊制度的銜接問題，并且相關單位在具體執(zhí)行新制度時尚缺乏充分的實例參考。在對“應付職工薪酬”科目進行核算的過程中，各類明細科目的設置進一步體現(xiàn)出會計處理“實質(zhì)重于形式”的原則。各單位需要遵循這一原則，基于新準則、新制度的規(guī)定并從實際出發(fā)對相關科目體系進行優(yōu)化和完善，確保會計核算工作高效、高質(zhì)量開展。