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 近日，財(cái)政部印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 解釋第13號(hào)》（下稱(chēng)《解釋》），自2020年 起施行。有關(guān)專(zhuān)家認(rèn)為，明確會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 工作中“關(guān)聯(lián)方”和“業(yè)務(wù)”的判斷標(biāo)準(zhǔn)， 有助于提升會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確 性，且與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，便于國(guó)外報(bào) 表的使用者或投資者理解。
明確概念 規(guī)范操作
成都飛機(jī)設(shè)計(jì)研究所副所長(zhǎng)、總會(huì) 計(jì)師唐婭告訴記者，《解釋》對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第36號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》的“關(guān)聯(lián) 方”進(jìn)行了準(zhǔn)確定義，強(qiáng)調(diào)了控制權(quán)和實(shí) 際影響，將“企業(yè)與其所屬企業(yè)集團(tuán)的其 他成員單位（包括母公司和子公司）的合 營(yíng)企業(yè)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)、企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)與 企業(yè)的其他合營(yíng)企業(yè)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)”均納 入關(guān)聯(lián)方，擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方的范圍，更大程 度保障了利益相關(guān)方的知情權(quán)和利益。 此外，《解釋》也對(duì)“業(yè)務(wù)”進(jìn)行了準(zhǔn)確的 定義，對(duì)于符合“業(yè)務(wù)”定義的企業(yè)合并， 按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合 并》做賬務(wù)處理和報(bào)表編制，對(duì)于不符合 的，則按照存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)收購(gòu)進(jìn) 行賬務(wù)處理。 朝陽(yáng)微電子科技股份有限公司財(cái)務(wù) 總監(jiān)宋穎霞也對(duì)此發(fā)表了看法。她認(rèn) 為，《解釋》不僅擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方范圍，還進(jìn) 一步闡述了不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容，《解 釋》指出， “兩方或兩方以上同受一方重 大影響的，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方”，為企業(yè)信息 披露指明了方向。 宋穎霞還提到，《解釋》對(duì)有關(guān)“業(yè) 務(wù)”的構(gòu)成要素、構(gòu)成業(yè)務(wù)的判斷條件和 對(duì)非同一控制下企業(yè)合并業(yè)務(wù)構(gòu)成的簡(jiǎn) 易方法做了介紹、解釋和說(shuō)明。一是明 確業(yè)務(wù)構(gòu)成是合并方在合并中取得的生 產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)組合，進(jìn)而對(duì)構(gòu)成業(yè) 務(wù)的3個(gè)要素進(jìn)一步解釋?zhuān)屫?cái)務(wù)工作者 在實(shí)際操作中有規(guī)可依，有據(jù)可循；二是 闡述業(yè)務(wù)構(gòu)成的判斷條件。業(yè)務(wù)構(gòu)成的 3個(gè)要素是判斷業(yè)務(wù)的必要條件，但合并 方在合并中取得的組合是否具有實(shí)際產(chǎn) 出不構(gòu)成必要條件?！督忉尅丰槍?duì)組合在 合并日有無(wú)產(chǎn)出兩種情況，分別設(shè)立了 判斷構(gòu)成組合的實(shí)質(zhì)性條件。此外，市 場(chǎng)參與者對(duì)業(yè)務(wù)管理和經(jīng)營(yíng)的態(tài)度也是 其輔助條件；三是提供了非同一控制下 企業(yè)合并業(yè)務(wù)構(gòu)成的簡(jiǎn)易判斷方法—— 集中度測(cè)試。該條解釋闡述了集中度測(cè) 試方法的適用條件，進(jìn)一步介紹了通過(guò) 和不通過(guò)集中度測(cè)試的兩種后續(xù)處理方
式，提供了在進(jìn)行集中度測(cè)試中，計(jì)算取 得的總資產(chǎn)的公允價(jià)值公式。同時(shí)，闡 述了單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)的定義，總結(jié)了不 能作為一組類(lèi)似資產(chǎn)的情形。 此外，山東高速信聯(lián)支付公司總會(huì) 計(jì)師石永領(lǐng)還提到，《解釋》是為及時(shí)解 決企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中出現(xiàn)的新問(wèn)題、 新情況而發(fā)布的，它完善和解決了《企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》中關(guān)于大宗商 品計(jì)量的問(wèn)題。
統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn) 規(guī)范操作
宋穎霞認(rèn)為，《解釋》的印發(fā)對(duì)會(huì)計(jì) 工作提供了很大的幫助。一是明確了相 關(guān)概念的具體內(nèi)容、內(nèi)涵和外延，幫助企 業(yè)理解準(zhǔn)則中的詞語(yǔ)和概念，同時(shí)劃清 其邊界，理清模糊地帶；二是提供了判斷 標(biāo)準(zhǔn)，幫助企業(yè)在實(shí)際操作中有規(guī)可依、 有據(jù)可循，明確了業(yè)務(wù)構(gòu)成要素和判斷 條件，也為企業(yè)指明了工作方向；三是提 供了總資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算公式和集中 度測(cè)試方法，有助于降低企業(yè)合并中核 算的復(fù)雜程度，提高工作效率。 石永領(lǐng)同樣提出，企業(yè)有著多種多 樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，而不同行業(yè)的企業(yè)又有 各自的特殊性，《解釋》的印發(fā)讓各行各 業(yè)的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)有了一 個(gè)共同遵循的標(biāo)準(zhǔn)，具有規(guī)范性、權(quán)威 性、理論與實(shí)踐相融合的作用。他以“集 中度測(cè)試”為例，提出這一概念的引入能 夠幫助非同一控制下的企業(yè)統(tǒng)一業(yè)務(wù)的 判斷標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)化企業(yè)合并的過(guò)程。
加強(qiáng)學(xué)習(xí) 積極實(shí)踐
《解釋》印發(fā)后，企業(yè)的會(huì)計(jì)工作需 要做出相應(yīng)的調(diào)整。 唐婭認(rèn)為，針對(duì)“關(guān)聯(lián)方”的相關(guān)內(nèi) 容，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)獲取所屬企業(yè)集
團(tuán)的全級(jí)次單位，包括合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng) 企業(yè)，確保報(bào)表披露的范圍符合《解釋》 的要求，避免漏項(xiàng)。針對(duì)“業(yè)務(wù)”的相關(guān) 內(nèi)容，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)“業(yè)務(wù)” 判斷中涉及到的“投入”“加工處理過(guò)程” 和“產(chǎn)出”的概念學(xué)習(xí)，真正了解非同一 控制下企業(yè)合并的簡(jiǎn)化判斷方式——集 中度測(cè)試。 對(duì)此，宋穎霞提出了會(huì)計(jì)人員加強(qiáng) 學(xué)習(xí)的具體措施，一要進(jìn)行培訓(xùn)學(xué)習(xí)，讓 會(huì)計(jì)人員能融會(huì)貫通《解釋》中的各項(xiàng)條 款，便于實(shí)際操作；二要梳理企業(yè)各項(xiàng)業(yè) 務(wù)流程所涉及的關(guān)聯(lián)方，進(jìn)一步明晰關(guān) 聯(lián)方的內(nèi)涵和外延，細(xì)化工作內(nèi)容，對(duì)關(guān) 聯(lián)方信息積極予以披露；三要理論與實(shí) 踐相結(jié)合，不斷提高創(chuàng)新意識(shí)。 “《解釋》 提供了各項(xiàng)判斷依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)，會(huì)計(jì)人員 要努力學(xué)習(xí)、深入掌握，根據(jù)準(zhǔn)則的要求 調(diào)整核算方向，并積極實(shí)踐。要根據(jù)企 業(yè)的實(shí)際情況，不斷創(chuàng)新，為企業(yè)提供適 合的、更好的會(huì)計(jì)核算方法。”宋穎霞告 訴記者。 關(guān)于《解釋》中詳細(xì)闡述的企業(yè)合并 取得的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)組合是否構(gòu)成業(yè) 務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，石永領(lǐng)提出了以下幾條 注意事項(xiàng)。 一是關(guān)于“構(gòu)成業(yè)務(wù)的要素”判斷， 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》，對(duì)于 合并是否形成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，通常應(yīng)具備投 入、加工處理過(guò)程、產(chǎn)出三要素。其中， 產(chǎn)出要素要求以“降低企業(yè)整體的運(yùn)行 成本”等其他帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式，為投 資者提供“更低的成本”的回報(bào)。而《解 釋》強(qiáng)調(diào)了加工處理過(guò)程是“系統(tǒng)、標(biāo)準(zhǔn)、 協(xié)議、慣例或規(guī)則”，不再提及產(chǎn)出降低 成本的功能。企業(yè)不再需要評(píng)估市場(chǎng)參 與者對(duì)能否替換缺少的投入或過(guò)程并繼 續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)出進(jìn)行評(píng)估。 二是關(guān)于“構(gòu)成業(yè)務(wù)的判斷條件”的 判斷，對(duì)于有產(chǎn)出的一組活動(dòng)和資產(chǎn)，持 續(xù)產(chǎn)生收入本身并不能表明其已經(jīng)獲得 了投入和實(shí)質(zhì)性過(guò)程，而需要強(qiáng)調(diào)“該加 工處理過(guò)程對(duì)生產(chǎn)能力有顯著貢獻(xiàn)，且 該過(guò)程是獨(dú)有、稀缺或難以取代的”。如 果加工處理過(guò)程對(duì)于所有取得的創(chuàng)造產(chǎn) 出的過(guò)程都是輔助或次要的，則不符合 “構(gòu)成業(yè)務(wù)的判斷條件”中關(guān)于實(shí)質(zhì)性的 要求。 三是企業(yè)在判斷組合是否構(gòu)成業(yè)務(wù) 時(shí)，應(yīng)當(dāng)從“市場(chǎng)參與者”角度考慮，而不 是根據(jù)合并方的管理意圖或被合并方的 經(jīng)營(yíng)歷史來(lái)判斷。從市場(chǎng)參與者角度考 慮，意味著出售方是否將該活動(dòng)或資產(chǎn) 作為業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)、購(gòu)買(mǎi)方是否意圖將該活 動(dòng)或資產(chǎn)作為業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)并不影響判斷。