較長一段時間以來，以歷史成本計量模式為基礎(chǔ)的會計系統(tǒng)一直占據(jù)會計計量的主導(dǎo)地位。但因其自身固有的局限性，對于許多新興經(jīng)濟形式已不適應(yīng)，導(dǎo)致越來越不能滿足信息使用者的需要。社會經(jīng)濟條件的變化，對會計的發(fā)展提出了更高的要求和標準，在此形勢下，公允價值計量進入人們視野，成為全球會計改革的焦點。
公允價值以其本質(zhì)屬性和特性，在彌補歷史成本計量方面顯示了長遠的優(yōu)越性。尤其是在衍生金融工具、投資性房地產(chǎn)等的會計計量上，優(yōu)勢明顯，已獲得了越來越多專家和相關(guān)人士的肯定。但是公允價值的應(yīng)用并非完美，許多潛在的問題也暴露了它的不足。及時發(fā)現(xiàn)這些不足，并找到消除或減少公允價值應(yīng)用帶來的不良影響的措施是當(dāng)今諸多關(guān)于公允價值研究的立足點。
全球經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，特別是知識經(jīng)濟、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的興起，呼喚著公允價值的廣泛應(yīng)用。公允價值計量模式可以保證會計信息的相關(guān)性，改善會計信息的質(zhì)量，為信息使用者提供更及時有效的會計信息，為決策奠定良好的基礎(chǔ)。
一、公允價值的涵義與特征
美國FASB在發(fā)布《財務(wù)會計準則公告第157號――公允價值計量》(2006)之前，將公允價值定義為“現(xiàn)時交易中，在非強制性或非清算性銷售的情況下，自愿雙方買賣資產(chǎn)（承擔(dān)或結(jié)算負債）的金額”。英國ASB將公允價值定義為“在公平交易中，即在非強制性或非清算性銷售中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以交易資產(chǎn)或負債的金額”。國際會計準則理事會（IASB）在第32號準則中定義公允價值為“熟悉情況和自愿的各方在一項公平交易中，能夠?qū)⒁豁椯Y產(chǎn)進行交換或?qū)⒁豁椮搨M行結(jié)算的金額”。
我國于2007年實施的新《企業(yè)會計準則――基本準則》中明確規(guī)定：公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。
綜合考慮，公允價值符合會計的相關(guān)性、配比性、穩(wěn)健性和一致性等會計原則的要求，能合理地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而更確切地反映企業(yè)的盈利能力、償債能力、資產(chǎn)運營能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險。公允價值是唯一的、能夠反映衍生金融工具的計量模式，并且更能適應(yīng)新的經(jīng)濟形勢下我國經(jīng)濟發(fā)展的需要。
但是，公允價值的可靠性難以保證，實際操作難度大，增加財務(wù)報表項目的波動性等缺點也限制了公允價值的應(yīng)用。
二、公允價值的現(xiàn)實應(yīng)用思考
在公允價值誕生之初，主要用于對金融工具及衍生金融工具的計量。公允價值本身并沒有對其運用范圍作出專門的限定，只要滿足會計確認的交易和事項，理論上都是可以用公允價值來計量。謝詩芬、胡振國研究認為如果從純粹的理論上推導(dǎo)，對所有資產(chǎn)和負債都可以用公允價值進行初始和后續(xù)計量。
隨著市場經(jīng)濟的不斷完善，人們對于公允價值的了解也愈加深化和全面，公允價值應(yīng)用的范圍也在不斷擴大。雖然理論上公允價值的應(yīng)用范圍很廣，但是現(xiàn)實中該應(yīng)用還是受到各種各樣的限制的。國際財務(wù)報告準則對此的要求較寬松，所以國際上很多財務(wù)報表上反映的交易或事項基本都是采用公允價值計量的。但是對中國而言，我國的新會計準則卻充分考慮到我國的具體國情，對公允價值的應(yīng)用加以限制。財政部2006年頒布的《企業(yè)會計準則――基本準則》第四十三條中明確規(guī)定：企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。
公允價值應(yīng)用也需要適當(dāng)?shù)耐獠亢蛢?nèi)部條件。公平交易就是最重要的外部條件?！镀髽I(yè)會計準則》關(guān)于公允價值定義指明了公允價值應(yīng)用很重要的外部環(huán)境――公平交易。理想狀態(tài)的市場是不存在的，所以要想獲得理想狀態(tài)下的公允價值是不可能的。因此，在市場交易中，只要市場參與者之間進行的是公平交易，那么就可以認定交易價格就是公允價值?？芍蕛r值作為來自于公平交易市場的確認，是一種具有明顯可觀察性和決策相關(guān)性的財務(wù)會計信息。
可靠計量則是公允價值應(yīng)用的內(nèi)部條件?！镀髽I(yè)會計準則》在確定資產(chǎn)或負債的公允價值時，嚴格規(guī)范了公允價值的應(yīng)用條件，指出公允價值應(yīng)當(dāng)能夠可靠計量。該規(guī)定具體體現(xiàn)在生物資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換上。例如，對于生物資產(chǎn)，新準則規(guī)定：有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對生物資產(chǎn)采用公允價值計量。采用公允價值計量時，該生物資產(chǎn)必須滿足兩個條件：一是生物資產(chǎn)有活躍的交易市場；二是能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。在具備了這兩個條件的基礎(chǔ)上，就可以對生物資產(chǎn)的公允價值作出合理估計。因此，公允價值能否可靠計量是我國公允價值運用的內(nèi)部限制條件。
正因為公允價值本身存在的問題以及應(yīng)用需要滿足的條件，導(dǎo)致公允價值在具體的應(yīng)用過程中也產(chǎn)生了實際的問題。公允價值的應(yīng)用很重要的基礎(chǔ)就是能夠取得并且可靠計量的公允價值。但是在很多情況下，資產(chǎn)和負債缺乏活躍的市場作為定價基礎(chǔ)，沒有現(xiàn)成的市價作為公允價值確認的依據(jù)。因此在確定公允價值時很大程度上依靠的是會計人員的職業(yè)判斷和職業(yè)技能，難免存在估計時的偏差。這些就導(dǎo)致了公允價值的可操作性不高。由于目前我國市場經(jīng)濟不完善，會計監(jiān)督體系不健全，誠信缺失等方面的原因，導(dǎo)致公允價值可靠性不足。公允價值與歷史成本相比，雖然相關(guān)性有了極大的提高，但是可靠性卻比不上歷史成本。公允價值不可避免地涉及到盈余管理的問題。對于公允價值的確認問題，在發(fā)達的市場條件下，公允價值比較容易確認，但是在市場不充分的情況下，如何確認公允價值則是一個難題，這就為公司過度的盈余管理和利潤操縱提供了空間。采用公允價值計量模式帶來了稅收上如何銜接的問題。公允價值計量模式會大大增加納稅調(diào)整的工作量，收益的稅收問題又是公允價值會計中一個很實際而且很重要的問題。同時在公允價值應(yīng)用過程中，還產(chǎn)生了許多與其相關(guān)的新的稅收問題，主要是稅法規(guī)定不明確，這些問題一定程度上影響了公允價值的貫徹執(zhí)行，迫切需要解決。采用公允價值計量，在獲取的過程中必然會產(chǎn)生成本。而目前在我國市場經(jīng)濟尚不成熟，要素市場尚不完善的條件下，企業(yè)的大多數(shù)資產(chǎn)與負債項目都無法直接取得活躍市場的公開牌價，通常情況下只有通過資產(chǎn)評估的方式才能取得被廣泛認可公允價值信息，這加重了采用公允價值計量的成本。
三、應(yīng)用公允價值的措施及建議
（一）提高公允價值計量的可操作性
公允價值在具體實務(wù)運用上操作性強，既便于具體操作,同時又能很好地解決具體問題。在應(yīng)用公允價值時，主要考慮以下幾個方面：
1.提高現(xiàn)值技術(shù)的可靠性。當(dāng)不能從市場上獲得公平市價時，會計人員需采用一定的估值方法，而現(xiàn)值法是很重要的一種估計公允價值的方法。使用現(xiàn)值技術(shù)關(guān)鍵點就是確定折現(xiàn)率，得到能夠反映目前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的折現(xiàn)率，就會使估計的公允價值更符合包含風(fēng)險在內(nèi)的市場情況。
2.發(fā)展要素市場，完善市場體系。我國現(xiàn)階段，市場并不完善，公允價值的信息并不能完全從市場上獲得。建立健全完善的要素市場對公允價值的運用起著非常重要的作用。為了更好地運用公允價值，必須建立一個統(tǒng)一的市場信息平臺，構(gòu)建數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，提供充分完全的要素市場信息，以反映市場行情的瞬息變化，有效防止公允價值的濫用。
3.建立健全相應(yīng)的法律制度。以法律的形式對會計操作進行規(guī)范，可以統(tǒng)一會計處理方法，增強操作性，減少分歧，同時又有利于統(tǒng)一的會計體系的形成。
（二）提高公允價值計量信息的可靠性
要提高公允價值計量信息的可靠性，必須從以下幾個方面進行解決：
1.處理好歷史成本與公允價值的關(guān)系。在今后相當(dāng)長的一段時間內(nèi)，會計計量模式將會是歷史成本與公允價值并存的局面。雖然現(xiàn)階段一部分項目的計量仍以歷史成本為基礎(chǔ)，但對于衍生金融工具、投資性房地產(chǎn)等項目卻可以采用公允價值計量。所以，公允價值的推行必須結(jié)合歷史成本，正確處理好兩者之間的關(guān)系。
2.完善公司治理結(jié)構(gòu)，培育市場環(huán)境。公允價值的應(yīng)用很大程度上依賴于人，所以應(yīng)用過程中可能會出現(xiàn)人為操縱的情況。完善公司的治理結(jié)構(gòu)，培育良好的市場環(huán)境，能夠為公允價值的應(yīng)用創(chuàng)造內(nèi)部氛圍，提升公允價值的可靠性。
3.強化執(zhí)行機制，加強監(jiān)管。應(yīng)加強相應(yīng)的監(jiān)督機制，強化內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和政府監(jiān)督，充分發(fā)揮內(nèi)部控制和注冊會計師的作用，明確責(zé)任，嚴加監(jiān)管。
4.提高會計從業(yè)人員的素質(zhì)與業(yè)務(wù)能力。會計從業(yè)人員的素質(zhì)與業(yè)務(wù)能力對于公允價值的可靠性意義重大。為提高公允價值的可靠性，就必須對會計人員進行職業(yè)技能、專業(yè)知識、職業(yè)判斷等培訓(xùn)，加強職業(yè)道德建設(shè)，增強法律意識，提高執(zhí)業(yè)能力。
（三）加強企業(yè)的合理盈余管理，嚴懲惡意盈余管理行為
不合理的盈余管理出現(xiàn)的原因很大程度上是相關(guān)的法律法規(guī)、會計準則體系留有空白，使得企業(yè)的管理層或會計人員能夠利用此空白進行利潤操縱等。為了避免或者減少此種情況的發(fā)生，國家應(yīng)該不斷完善會計準則體系，完善法律法規(guī)體系，彌補體系自身不足，規(guī)范企業(yè)的會計處理，減少不合理盈余管理行為發(fā)生的余地。同時，也要注重提高從業(yè)人員的法律素質(zhì)，加強職業(yè)道德培訓(xùn)。對于某些企業(yè)的惡意盈余管理行為，國家也應(yīng)該加大懲罰的力度，起到警醒和監(jiān)督作用。
?。ㄋ模┩晟贫愂照鞴芊ㄒ?guī)和制度
稅收征管對于企業(yè)來說是一個外部監(jiān)督和刺激機制。完善的稅收征管制度可以營造良好的會計環(huán)境，促使企業(yè)減少在稅收計算、繳納過程中的舞弊行為。
（五）縮減成本，提高效益
由于在采用公允價值計量時，涉及到取得公允價值的問題，在取得過程中就不可避免的會發(fā)生成本，增加企業(yè)的負擔(dān)，減少企業(yè)的利潤。因此，可以采用構(gòu)建全國統(tǒng)一的實時更新的數(shù)據(jù)平臺和信息網(wǎng)絡(luò)的方法。構(gòu)建數(shù)據(jù)平臺和信息網(wǎng)絡(luò)，使得會計人員在對公允價值進行確認和計量時能夠找到現(xiàn)成的數(shù)據(jù)，減少取得所發(fā)生的人力成本。
