《財會通訊》2011年第9期（上）發(fā)表的《非貨幣性福利會計處理與稅法差異分析》（以下簡稱“胡文”），筆者對“胡文”中以下幾個觀點有不同表現(xiàn)，特提出來與胡塵商榷，以拋磚引玉。
一、自產(chǎn)品作為非貨幣性福利的會計與稅務(wù)處理
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號――職工薪酬》應(yīng)用指南規(guī)定：企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬；難以認(rèn)定受益對象的非貨幣性福利，直接計入當(dāng)期損益和應(yīng)付職工薪酬。這里的“公允價值”是指熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的市場價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。
［例1］以“胡文”〔例1〕為例：某企業(yè)將100臺自產(chǎn)的甲產(chǎn)品發(fā)給本企業(yè)生產(chǎn)工人，該產(chǎn)品每臺成本900元，每臺售價1000元，增值稅率17%。
借：生產(chǎn)成本――某產(chǎn)品 117000
貸：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 117000
借：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 117000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項） 17000
借：主營業(yè)務(wù)成本 90000
貸：庫存商品――甲產(chǎn)品 90000
國稅函［2008］828號規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)用于職工獎勵或福利的情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。既然企業(yè)對該業(yè)務(wù)已經(jīng)作為收入核算了，就達(dá)到了稅法確認(rèn)收入的目的，但不能再當(dāng)作“視同銷售”進(jìn)行納稅調(diào)整，否則企業(yè)重復(fù)納稅。因此，“會計與稅法對于企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工的核算方式”是一樣的，不存在“胡文”所說的區(qū)別?！昂摹薄怖?〕亦然。
二、商業(yè)折扣的會計與稅務(wù)處理
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》規(guī)定， 銷售商品涉及商業(yè)折扣的， 應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額；商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價上給予的價格扣除。
?。劾?］以“胡文”〔例3〕為例：假設(shè)企業(yè)在最近一段時間對外銷售的自產(chǎn)甲產(chǎn)品都是采用商業(yè)折扣方式銷售的，甲產(chǎn)品的每臺成本900元，每臺售價1000元，增值稅率17%，企業(yè)以九折進(jìn)行銷售。在這期間企業(yè)將100臺甲產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工。
上述甲產(chǎn)品每臺售價1000元是以前的實際售價，也是當(dāng)時的公允價值；而每臺900元（1000元的九折）是“最近一段時間”的實際售價，也是該段時間的公允價值。因此，將100臺甲產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值（每臺900元），計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利。即
借：管理費用、銷售費用、生產(chǎn)成本等 105300
貸：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 105300
借：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 105300
貸：主營業(yè)務(wù)收入 90000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項） 15300
借：主營業(yè)務(wù)成本 90000
貸：庫存商品――甲產(chǎn)品 90000
企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，公允價值是指按照市場價格確定的價值。國稅函〔2008〕875號規(guī)定，企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。國稅函［2010］56號規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上（的“金額”欄）分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。國稅函［2008］828號規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)用于職工獎勵或福利，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入。 因此，會計與稅法都分別明確了“這種特殊的非貨幣性福利”應(yīng)該如何處理，不存在“胡文”所說的以哪種方式核算的困惑，更不存在“既可以采用按原售價1000元進(jìn)行核算，也可以采用商業(yè)折扣來進(jìn)行核算”問題。
三、外購產(chǎn)品作為非貨幣性福利的會計與稅務(wù)處理
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》規(guī)定， 銷售商品收入同時滿足五個條件的， 才能予以確認(rèn)。 其中第四項條件是“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”。企業(yè)將外購產(chǎn)品用于職工福利是無償?shù)模湎嚓P(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能流入企業(yè)。 因此， 企業(yè)不能確認(rèn)收入，即使“企業(yè)在購進(jìn)時貨物準(zhǔn)備用于生產(chǎn)， 后來將此貨物作為福利發(fā)給職工”， 在會計上也不存在“胡文”所說的“兩種不同的處理方式”。
?。劾?］以“胡文”〔例4〕為例：甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，某月將外購貨物10000元，取得增值稅專業(yè)發(fā)票注明的進(jìn)項稅額為1700元，用于本企業(yè)職工福利。
如果企業(yè)在購進(jìn)貨物時，已明確此貨物作為非貨幣性福利的，分錄如下：
借：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 11700
貸：銀行存款 11700
借：管理費用、銷售費用、生產(chǎn)成本等 11700
貸：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 11700
如果企業(yè)在購進(jìn)貨物時準(zhǔn)備用于生產(chǎn)，后來將貨物作為職工福利，分錄如下：
借：原材料――某材料 10000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項） 1700
貸：銀行存款 11700
借：管理費用、銷售費用、生產(chǎn)成本等 11700
貸：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 11700
借：應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利 11700
貸：原材料――某材料 10000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項轉(zhuǎn)出） 1700
企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，企業(yè)將貨物用于職工福利，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物。國稅函［2008］828號規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)職工獎勵或福利，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入；用于職工獎勵或福利的屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。
可見，企業(yè)以外購貨物用于職工獎勵或福利時，其會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不同，兩者在具體處理上的差異顯而易見。在會計核算與稅務(wù)處理上，對同一會計事項的處理原則是：會計與稅法都有規(guī)定且不一致的，會計核算遵循會計規(guī)定，稅務(wù)處理遵循稅法；會計有規(guī)定，而稅法沒有明確規(guī)定的，暫時按會計規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理；稅法有規(guī)定，而會計沒有明確規(guī)定的，暫時按稅法進(jìn)行會計核算。因此，不能為了“胡文”所謂的“與稅法保持一致”，企業(yè)年末就不需要再進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整了；更不能以“胡文”所謂的減少“納稅調(diào)整的工作量”為由，而“按照第（1）種方法進(jìn)行核算，先確認(rèn)收入，再等額結(jié)轉(zhuǎn)成本”。
“胡文”〔例4〕還存在下列問題：兩種情況的會計處理（包括第二種情況的兩種處理方式）都缺少一筆會計分錄：借記成本費用科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利”。按“胡文”〔例4〕的做法，企業(yè)一旦發(fā)生外購貨物用于職工福利，企業(yè)“應(yīng)付職工薪酬――非貨幣性福利”明細(xì)賬就會出現(xiàn)借方余額，并且隨著時間推移，該賬戶的借方余額會變得越來越大。這不但違背賬戶余額特點，也容易引起稅務(wù)人員對企業(yè)誠信納稅的懷疑。
四、企業(yè)非貨幣性福利納稅申報與風(fēng)險規(guī)避
企業(yè)發(fā)生非貨幣性福利業(yè)務(wù)，會計一般不確認(rèn)收入（自產(chǎn)品除外），按稅法是典型的“視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)”。納稅人在企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，應(yīng)將企業(yè)發(fā)生的這類非貨幣性福利業(yè)務(wù)，按“視同銷售”要求填制《收入明細(xì)表》、《成本費用明細(xì)表》、《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》等附表，以便正確填制《企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》主表，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅風(fēng)險。
