摘要：新準(zhǔn)則的實施,帶來了會計核算屬性和核算方式的一系列改變。這些改變雖然不會影響上市公司的實質(zhì)業(yè)績,但無疑會給上市公司的財務(wù)報表帶來廣泛而深刻的影響。本文結(jié)合新會計準(zhǔn)則的具體變化，對準(zhǔn)則的具體實施給上市公司財務(wù)報表造成的影響提出了觀點(diǎn)。
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則 上市公司 財務(wù)報表 影響
一、選題背景
2006年2月15日，財政部發(fā)布了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項注冊會計師審計準(zhǔn)則，標(biāo)志著我國與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系和注冊會計師審計準(zhǔn)則體系正式建立。與現(xiàn)行17項會計準(zhǔn)則相比，新會計準(zhǔn)則體系其規(guī)范的交易和事項的內(nèi)容比較全面。
企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，于2007年1月1日起在上市公司施行。新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，由1項基本準(zhǔn)則、38項具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成。此次發(fā)布的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現(xiàn)了與國際慣例的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機(jī)統(tǒng)一體系，并為改進(jìn)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則提供了有益借鑒。新會計準(zhǔn)則先在上市公司中實行，這與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的適用范圍還存在差異。除極少數(shù)事項外，新會計準(zhǔn)則體系已與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實現(xiàn)了趨同。顯然、新會計準(zhǔn)則提高會計信息質(zhì)量、對上市公司將產(chǎn)生重要影響，同時也對會計信息的使用者提供有益的幫助。
在此期間,圍繞新舊準(zhǔn)則變化而引起的報表項目發(fā)生的前后不一致或者缺乏連續(xù)性的情況非常容易讓報表使用者產(chǎn)生困惑。在此背景下,研究新企業(yè)會計準(zhǔn)則對上市公司報表的具體影響具有較強(qiáng)的現(xiàn)實意義。
二、新會計準(zhǔn)則中的變革
（一） 基本準(zhǔn)則的變革。
在基本準(zhǔn)則當(dāng)中，最引人注意的變化是關(guān)于公允價值的引入，在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。公允價值法是資產(chǎn)評估的方式之一，其他幾種方式為歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)現(xiàn)值法和現(xiàn)值法等等。按照公允價值法，對資產(chǎn)的評估“是熟悉情況的交易雙方自愿”，所以可能會存在較大的利潤操縱空間。
（二） 跌價準(zhǔn)備計提變革。
按照新的會計準(zhǔn)則，“存貨跌價準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”、“在建工程跌價準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”，從2007年開始計提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計處理。 盈利上升時，多計提跌價準(zhǔn)備；盈利下滑時，再將跌價準(zhǔn)備沖回。這是上市公司調(diào)節(jié)盈利的手段之一。會計準(zhǔn)則變動后，上市公司不能沖回上述準(zhǔn)備。
（三）債務(wù)重組方法變革。
在新的會計準(zhǔn)則中，債務(wù)重組將規(guī)定：由于債權(quán)人讓步，債務(wù)人獲得的利益將直接計入當(dāng)期收益，進(jìn)入利潤表。而原來是計入資本公積；并且引入公允價值，以實物抵債，將以公允價值計量。于是一些無力清償債務(wù)的公司，一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤表中，可能極大地提高每股收益（EPS）。
（四）股權(quán)激勵。
新會計準(zhǔn)則下，激勵機(jī)制對當(dāng)期利潤有負(fù)面影響。在近期發(fā)布《以股份為基礎(chǔ)的支付》準(zhǔn)則的征求意見稿，財政部采納了國際會計準(zhǔn)則與美國的會計處理方法，采用公允價值法計算期權(quán)成本費(fèi)用，對實行股權(quán)激勵的公司的業(yè)績影響偏負(fù)面。
（五）存貨管理變革。
新會計準(zhǔn)則下，存貨管理辦法變革，可能對于采用“后進(jìn)先出”法公司，對于生產(chǎn)周期較長的公司產(chǎn)生一定影響。 新的存貨記賬方法，取消“后進(jìn)先出”法，一律使用“先進(jìn)先出”法記賬。對于原先采用“后進(jìn)先出”，存貨較大，周轉(zhuǎn)率較低的公司，會造成毛利率和利潤的不正常波動。
總的說來，新會計準(zhǔn)則引入了公允價值、投資性房地產(chǎn)、金融工具等概念，能夠更好地反映企業(yè)真實的財務(wù)信息，但同時對公司財務(wù)人員掌握信息的要求以及專業(yè)判斷要求也更高。在新會計準(zhǔn)則下，會計核算將更多地與管理相結(jié)合、與內(nèi)部各部門協(xié)調(diào)一致，因此，要求上市公司有良好的內(nèi)部控制和財務(wù)管理水平。新會計準(zhǔn)則要求財務(wù)信息披露的內(nèi)容更加廣泛，更加可靠，企業(yè)只有在提供確鑿證據(jù)的情況下才能披露關(guān)聯(lián)方交易是公平交易等。
三、新會計準(zhǔn)則對上市公司財務(wù)報表之影響
新會計準(zhǔn)則中的主要核算基礎(chǔ)發(fā)生了重大變革，而不僅僅是披露要求的增加。新準(zhǔn)則的實施，在公司的財務(wù)報表方面也將產(chǎn)生影響?！ ?br />
（一）資產(chǎn)減值計量變更。
在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面，此次會計準(zhǔn)則變動涉及到的資產(chǎn)項主要包括固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資。新舊會計準(zhǔn)則的區(qū)別在于，新準(zhǔn)則對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（包括商譽(yù)）、長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備，一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。這樣，在新的會計準(zhǔn)則實施之前，上市公司有可能將以前計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，釋放隱藏的利潤。
資產(chǎn)減值集中轉(zhuǎn)回顯然會對上市公司的賬面業(yè)績水平的提升產(chǎn)生巨大的影響。
（二）存貨發(fā)出的計價方法變動。
在存貨發(fā)出計價方面，新準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法及移動平均法，允許采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法及個別計價法。總體而言，存貨計價方法的改變對上市公司財務(wù)數(shù)據(jù)的影響不大。
（三）短期投資計價方法變動。
新的會計準(zhǔn)則修訂了投資的分類方式，調(diào)整后的投資分類為：交易性證券投資、持有到期投資和權(quán)益性投資；其中交易性證券投資類似于原先的短期證券投資，期末按交易所市價計價(視為公允價值)，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。由此可見，新準(zhǔn)則對短期投資計價方法的變動不會對上市公司產(chǎn)生實質(zhì)影響。
（四）債務(wù)重組會計計量方法的變動。
新會計準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債券人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本，股份的公允價值總額與股本之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)期損益。這與現(xiàn)有會計制度將重組利得計入資本公積的做法有很大不同。在新的會計準(zhǔn)則下，上市公司可能因為債務(wù)豁免產(chǎn)生巨額利潤。負(fù)債較大可能發(fā)生債務(wù)重組公司利潤有大幅提升的可能性。
（五）新準(zhǔn)則使報表的財務(wù)數(shù)據(jù)更真實。
對于新會計準(zhǔn)則，業(yè)內(nèi)人士給予了充分的重視，普遍認(rèn)為會計準(zhǔn)則變更可能會影響到股票二級市場的走勢，因為相關(guān)處理原則的改變的確會引起上市公司當(dāng)期業(yè)績或凈資產(chǎn)的變化。當(dāng)然，會計準(zhǔn)則變化引起的上市公司業(yè)績變化，并不會影響上市公司內(nèi)在價值，道理很簡單，公司資產(chǎn)的內(nèi)在價值已經(jīng)存在，并不會因會計準(zhǔn)則變化而變化，只不過是會計準(zhǔn)則變化會使內(nèi)在價值得以正確反映罷了。
（六）擴(kuò)大了合并報表范圍。
新準(zhǔn)則規(guī)定凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍，而不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。此外，新準(zhǔn)則中規(guī)定，合并財務(wù)報表的種類不僅包括舊準(zhǔn)則中規(guī)定的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并利潤分配表，而且還包括合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益增減變動表和附注三個部分，其中對合并現(xiàn)金流量表編制的規(guī)范及時有效地填補(bǔ)了現(xiàn)行實務(wù)當(dāng)中的理論空白。 這一規(guī)則的變革遵循了實質(zhì)性會計原則，使得合并報表是對由母公司和子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況信息的真實反映，阻斷了一些企業(yè)利用分離若干子公司，縮小持股比例，將經(jīng)營狀況不好的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除，從而粉飾企業(yè)集團(tuán)整體業(yè)績的慣用伎倆。
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