“現(xiàn)行的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在2008年爆發(fā)的國(guó)際金融危機(jī)中暴露出嚴(yán)重的局限性，龐大的表外融資行為被投資者所詬病?！苯?，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院副院長(zhǎng)孫光國(guó)在接受《中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)》記者采訪時(shí)，針對(duì)ＩＡＳＢ（國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）與ＦＡＳＢ（美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）著手修訂在承租人的會(huì)計(jì)處理中不再區(qū)分融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)表示，如何全面公允透明地反映租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，把其產(chǎn)生的權(quán)利、義務(wù)可能帶來(lái)的未來(lái)價(jià)值變化及走向充分地披露出來(lái)，以符合資產(chǎn)負(fù)債表的立法精神，應(yīng)成為這次修訂的重點(diǎn)所在。
修訂對(duì)租賃業(yè)會(huì)產(chǎn)生影響但不會(huì)“致命”
東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)系副主任崔剛告訴記者，按照當(dāng)前的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，租賃應(yīng)在租賃開(kāi)始日被認(rèn)定為兩種類(lèi)型之一，一類(lèi)是融資租賃，另一類(lèi)是經(jīng)營(yíng)租賃。分類(lèi)的依據(jù)在于與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬是否發(fā)生轉(zhuǎn)移。
融資租賃，是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給出了5條確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，符合其中任何之一即可判定為融資租賃。經(jīng)營(yíng)性租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。站在承租人的角度，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，融資租賃租入的資產(chǎn)才能進(jìn)入承租人資產(chǎn)負(fù)債表，經(jīng)營(yíng)租賃租入的資產(chǎn)沒(méi)有放在表內(nèi)，而是在財(cái)務(wù)附注中體現(xiàn)。
正因?yàn)榇?，?jīng)營(yíng)租賃成為國(guó)內(nèi)外公司進(jìn)行表外融資的一個(gè)重頭戲，也是現(xiàn)行準(zhǔn)則受人責(zé)備的一個(gè)重要原因。
崔剛反駁了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂對(duì)于剛剛走上正軌的中國(guó)融資租賃業(yè)來(lái)說(shuō)幾乎是“要命”的觀點(diǎn)。他認(rèn)為，“此次修訂對(duì)租賃業(yè)肯定會(huì)產(chǎn)生一定影響，目前主要在于經(jīng)營(yíng)租賃負(fù)債的表內(nèi)化處理，影響其財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)，可能因此束縛了企業(yè)的借貸行為，但這種‘要命’的看法有些夸張，甚至不妨說(shuō)是危言聳聽(tīng)?！贝迍偙硎?，會(huì)計(jì)游戲規(guī)則的改變，并沒(méi)有改變交易與事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，會(huì)計(jì)上不再區(qū)分融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃，可能意味著經(jīng)營(yíng)租賃或融資租賃這個(gè)名詞在會(huì)計(jì)上消失，但并不妨礙稅法上、財(cái)務(wù)上、金融上乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)學(xué)世界繼續(xù)“我行我素”地二分或者多分下去。比如，會(huì)計(jì)對(duì)工程建設(shè)領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品按成本轉(zhuǎn)賬，稅法卻并不買(mǎi)會(huì)計(jì)的“賬”而強(qiáng)硬地視同銷(xiāo)售處理。當(dāng)然如果稅法等領(lǐng)域深受會(huì)計(jì)的影響或“左右”，而傾向于借鑒會(huì)計(jì)上的做法，經(jīng)濟(jì)后果可能會(huì)變得嚴(yán)重。
另外，承租人不再進(jìn)行二分，并不妨礙出租人根據(jù)自身發(fā)展，開(kāi)拓經(jīng)營(yíng)各種形式的租賃業(yè)務(wù)（其照舊可以被冠之為經(jīng)營(yíng)租賃、融資租賃、轉(zhuǎn)租賃、杠桿租賃等名目），融資租賃業(yè)主要是出租人的事業(yè)，所開(kāi)展的各項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)只要是健康的，會(huì)計(jì)公允反映了這種健康模式的存在，并不會(huì)損害這種模式的健康，否則，這些租賃業(yè)務(wù)豈不成了“見(jiàn)光死”？這從某個(gè)側(cè)面暴露出一些不公平現(xiàn)象存在（如分期付款銷(xiāo)售與屆滿(mǎn)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)的融資租賃，本質(zhì)上并沒(méi)有區(qū)別，但卻承受不同的納稅負(fù)擔(dān)）！
租賃資產(chǎn)使用權(quán)的公允價(jià)值評(píng)估成為焦點(diǎn)
孫光國(guó)認(rèn)為，“現(xiàn)行的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能造成同一租賃，對(duì)于租賃雙方而言可能被劃分為不同的租賃類(lèi)型，如何準(zhǔn)確地界定二者的界限在實(shí)務(wù)中有一定困難。”這也是ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ著手修訂租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原因。
孫光國(guó)表示，所有租賃，不管是所謂的經(jīng)營(yíng)租賃還是融資租賃，對(duì)于租賃雙方而言都形成了確定的權(quán)利和義務(wù)，只要符合最新資產(chǎn)和負(fù)債的定義，就應(yīng)當(dāng)予以表內(nèi)確認(rèn)。這一點(diǎn)主要是針對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃而言的。融資租賃在修訂之前已經(jīng)做到了這一點(diǎn)。傳統(tǒng)上的融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃從本質(zhì)上講是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)使用權(quán)的交易，即二者在本質(zhì)上有相同之處，如果區(qū)別對(duì)待則失去了可比性，也在實(shí)務(wù)中留下盈余管理之機(jī)。表外業(yè)務(wù)的存在本身就是對(duì)會(huì)計(jì)的一種挑釁，也暴露出傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的局限性。
有人認(rèn)為，承租人的會(huì)計(jì)處理合二為一，從表面看變得簡(jiǎn)單了，但由于較多地使用評(píng)估等手段，在實(shí)際操作中可能較為復(fù)雜，出租人的會(huì)計(jì)處理也會(huì)遇到新的麻煩。對(duì)此，孫光國(guó)表示，這種看法其實(shí)就是對(duì)任何公允價(jià)值運(yùn)用所普遍存在的一種疑慮，換言之只要存在公允價(jià)值適用的地方，就幾乎會(huì)有這種看法。當(dāng)然租賃又具有一定特殊性。最典型的例子就是租賃資產(chǎn)使用權(quán)的公允價(jià)值如何評(píng)估，會(huì)成為一個(gè)焦點(diǎn)問(wèn)題。根據(jù)修訂意見(jiàn)，承租人在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)就其是否會(huì)行使租賃標(biāo)的物資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)權(quán)（租賃資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移）重新評(píng)估，由重估引起的租金支付義務(wù)的改變應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)使用權(quán)賬面價(jià)值的調(diào)整。重估涉及多個(gè)因素，如利率（折現(xiàn)率）、未來(lái)期間和各個(gè)時(shí)期的現(xiàn)金流、概率等，復(fù)雜性、或然性以及由此引發(fā)的可操作性與可靠性顯而易見(jiàn)。
就出租人而言，可能遇到的麻煩在于混合模式的運(yùn)用：在租賃開(kāi)始日，出租人應(yīng)根據(jù)是否保留租賃期內(nèi)或租賃期后與租賃資產(chǎn)相關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)或報(bào)酬，確定采用履約義務(wù)法還是終止確認(rèn)法。如果保留了與資產(chǎn)相關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和收益，應(yīng)該按照履約義務(wù)法：出租的資產(chǎn)在報(bào)表上，收取資金的權(quán)利再確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)，相應(yīng)的，提供的服務(wù)、提供資產(chǎn)的義務(wù)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。在中國(guó)，據(jù)悉普遍支持終止確認(rèn)法，也是現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法。
孫光國(guó)認(rèn)為僅僅采用終止確認(rèn)法，的確不失為一種簡(jiǎn)便統(tǒng)一做法，并且已經(jīng)為大家所喜聞樂(lè)見(jiàn)。
但這具有一刀切的性質(zhì)，為利用租賃準(zhǔn)則操縱損益提供一種可乘之機(jī)，履約義務(wù)法與新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定所秉承的資產(chǎn)負(fù)債觀相符，符合新準(zhǔn)則的立法精神。畢竟會(huì)計(jì)上的資產(chǎn)與負(fù)債，具有豐富的蘊(yùn)涵，其預(yù)測(cè)價(jià)值是與資本市場(chǎng)有效緊密聯(lián)系在一起的。
導(dǎo)致租賃規(guī)?？s水
之前有專(zhuān)家擔(dān)心，修訂征求意見(jiàn)稿的執(zhí)行，將按照購(gòu)買(mǎi)和銷(xiāo)售處理，同時(shí)把融資租賃割裂成兩個(gè)交易，造成了操作難度和成本壓力。崔剛卻認(rèn)為操作難度并沒(méi)有加大，但隱性的成本壓力有可能出現(xiàn)。
崔剛告訴記者，融資租賃在某種意義上就是貨真價(jià)實(shí)的資產(chǎn)交換。他接觸到這樣一家外企，辦公室電腦是從電腦公司租賃而來(lái)，租期5年，屆滿(mǎn)時(shí)繳納名義購(gòu)買(mǎi)價(jià)款1美元。試想這和電腦公司分期付款銷(xiāo)售電腦有何區(qū)別？但在會(huì)計(jì)上這被認(rèn)定為融資租賃！當(dāng)然如果把電腦公司換為租賃公司，其形式上的隱蔽性增強(qiáng)，貓膩也會(huì)因此而存在。視同購(gòu)買(mǎi)和銷(xiāo)售可能既洞察其實(shí)質(zhì)，會(huì)計(jì)處理也會(huì)因此變得簡(jiǎn)化和易于理解。
崔剛認(rèn)為，如果征求意見(jiàn)稿最終得以通過(guò)并實(shí)施，租賃業(yè)可能會(huì)因?yàn)榻?jīng)營(yíng)租賃負(fù)債的表內(nèi)化而限制了企業(yè)的借貸行為等，導(dǎo)致租賃規(guī)模有一定的縮水，相關(guān)租賃公司的競(jìng)爭(zhēng)力因此受到一定影響。至于財(cái)政部與稅務(wù)總局正在研究考慮將租賃行業(yè)納入到增值稅征收范圍的行業(yè)里，這應(yīng)當(dāng)說(shuō)是在會(huì)計(jì)改革之前稅收征納上早就遇到的變相銷(xiāo)售的租賃（如實(shí)質(zhì)上可能是分期付款銷(xiāo)售）的稅收規(guī)避而產(chǎn)生的漏洞問(wèn)題（一個(gè)征收營(yíng)業(yè)稅，一個(gè)征收增值稅而導(dǎo)致的不公），而會(huì)計(jì)改革充其量提供了改革的契機(jī)。租賃行業(yè)會(huì)不會(huì)因此雪上加霜，應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體的稅收條款來(lái)具體測(cè)算，比如改征增值稅的話(huà)，納稅人認(rèn)定（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）、稅率的設(shè)計(jì)等將會(huì)影響其納稅負(fù)擔(dān)的高低。
