吳本源/文
新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)──所得稅》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，企業(yè)一般應(yīng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行所得稅核算。企業(yè)合并等特殊交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，在確認(rèn)因交易或事項(xiàng)取得的資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)即應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。
一、計(jì)稅基礎(chǔ)的確認(rèn)
負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。通俗地說(shuō)，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)就是將來(lái)支付時(shí)不能抵稅的金額。用公式表示即為：負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值－未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。
二、暫時(shí)性差異的確定
按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。
應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。這里所指的“應(yīng)稅”是指未來(lái)應(yīng)納稅。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或者負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)。
可抵扣暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。這里所指的“可抵扣”是指未來(lái)可抵扣?？傻挚蹠簳r(shí)性差異通常產(chǎn)生于資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或者負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)。
三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算的一般程序
應(yīng)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅較為復(fù)雜，但依筆者所見(jiàn)，可按幾個(gè)步驟進(jìn)行計(jì)算：
（一）計(jì)算期末資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值；
（二）計(jì)算期末資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)；
（三）計(jì)算期末暫時(shí)性差異：若為資產(chǎn)，期末暫時(shí)性差異＝賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)；若為負(fù)債，期末暫時(shí)性差異＝計(jì)稅基礎(chǔ)－賬面價(jià)值；上述計(jì)算結(jié)果若為正數(shù)，表示該差異為期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異；若為負(fù)數(shù)，表示該差異為期末可抵扣暫時(shí)性差異。
（四）計(jì)算期末遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債：期末遞延所得稅資產(chǎn)＝期末可抵扣暫時(shí)性差異×轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率；期末遞延所得稅負(fù)債＝期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率。
（五）計(jì)算本期應(yīng)交所得稅：本期應(yīng)交所得稅＝（利潤(rùn)總額＋納稅調(diào)增項(xiàng)目金額－納稅調(diào)減項(xiàng)目金額）×當(dāng)期適用的所得稅稅率。
（六）計(jì)算本期所得稅費(fèi)用：本期所得稅費(fèi)用＝本期應(yīng)交所得稅＋（期末遞延所得稅負(fù)債－期初遞延所得稅負(fù)債）－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）。
下面舉例說(shuō)明所得稅核算全過(guò)程：
例1：
四、遞延所得稅的特殊處理
（一）直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅
根據(jù)所得稅準(zhǔn)則規(guī)定，直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)，如可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)，相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，計(jì)入資本公積（其他資本公積）。
例2：
（二）企業(yè)合并中產(chǎn)生的遞延所得稅
由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定對(duì)企業(yè)合并的處理不同，可能會(huì)造成企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。如非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，計(jì)入商譽(yù)或合并當(dāng)期損益。
例3：
（三）虧損彌補(bǔ)所得稅會(huì)計(jì)處理
