提要：《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》（以下簡稱新準則），在借鑒和吸收我國已有的無形資產(chǎn)準則與相關(guān)國際會計準則的基礎上，對無形資產(chǎn)核算的會計處理進行新規(guī)范。本文就研究開發(fā)支出的處理、無形資產(chǎn)的價值攤銷、無形資產(chǎn)的減值處理等方面，談談無形資產(chǎn)賬務處理的新變化。
一、研究開發(fā)支出的會計處理
（一）新準則將研究開發(fā)費用改稱為研究開發(fā)支出，更符合會計邏輯和認識。
（二）新準則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。
（三）新準則要求企業(yè)在將內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出區(qū)分為研究階段的支出與開發(fā)階段的支出時，應當根據(jù)內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究與開發(fā)的實際情況加以判斷確定。
二、無形資產(chǎn)價值攤銷的會計處理
無形資產(chǎn)的價值攤銷，是無形資產(chǎn)后續(xù)計量中的一個主要問題。新準則要求企業(yè)將無形資產(chǎn)的價值攤銷完全等同于固定資產(chǎn)的折舊計提，以此進行相應的會計處理。
（一）新準則規(guī)定“企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命”。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的價值攤銷，新準則規(guī)定，無形資產(chǎn)的成本自取得當月起在預計使用年限內(nèi)以直線法攤銷。如果預計使用年限超過相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的年限，該無形資產(chǎn)的攤銷年限按以下原則確定：1.合同規(guī)定受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應超過合同規(guī)定的受益年限；2.合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應超過有效年限；3.合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應超過受益年限與有效年限兩者之中較短的。
（二）確定應攤銷的金額。新準則第18條規(guī)定：無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已經(jīng)計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已經(jīng)計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額，并具體規(guī)定了預計殘值確定標準，使新準則比舊準則更為周密、細致。
（三）對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核，以適時對其進行調(diào)整，以合理確定損益。
（四）設置了“累計攤銷”科目，進行無形資產(chǎn)價值攤銷的賬務處理。
三、無形資產(chǎn)減值計提的會計處理
四、無形資產(chǎn)的披露問題
新準則規(guī)定：企業(yè)應當按照無形資產(chǎn)的類別在附注中披露與無形資產(chǎn)有關(guān)的信息：1.無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余值、累計攤銷額及減值準備累計金額；2.使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計情況，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)；3.無形資產(chǎn)的攤銷方法；4.用于擔保的無形資產(chǎn)賬面價值、當期攤銷額等情況；5.計入當期損益和確認為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。
五、對進一步完善無形資產(chǎn)準則的幾點建議
（一）對于無形資產(chǎn)的后續(xù)支出。新準則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目支出劃分為研究階段支出和開發(fā)階段支出，但是對于無形資產(chǎn)的后續(xù)支出又選擇了現(xiàn)行準則與國際準則的折中方案，即企業(yè)取得的已作為無形資產(chǎn)確認的正在進行中的研究開發(fā)項目，在取得后發(fā)生的支出需要再一次區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出，確定可以資本化的范圍。筆者認為：已經(jīng)確認為無形資產(chǎn)就是承認其能夠使用、技術(shù)上具有可行性、自身存在市場或是生產(chǎn)出的產(chǎn)品具有市場，在這一前提下，對其后續(xù)支出再區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出就過于復雜，增加報告成本，可操作性差。建議按照該支出是否很可能使資產(chǎn)產(chǎn)生超過原來預定的績效水平的未來經(jīng)濟利益和該支出是否能夠可靠計量和分攤至該資產(chǎn)來確認資本化的范圍，這樣既符合確認資產(chǎn)的一般條件，也便于操作。
（二）對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的攤銷問題。新準則對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不予攤銷的規(guī)定過于死板，為企圖粉飾利潤者提供了方便，對注冊會計師和政府部門監(jiān)管提出了更高的要求。首先，即使是使用壽命不確定，在其為企業(yè)重造經(jīng)濟利益的同時也要發(fā)生成本，不進行攤銷不符合收入與費用配比的原則。其次，報表中一部分無形資產(chǎn)攤銷，一部分不攤銷也不符合可比性原則。筆者認為，可以對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)使用壽命做一個上限規(guī)定，采用直線法攤銷。在每年年末對其使用壽命進行復核時，如果發(fā)現(xiàn)影響其確定的因素已發(fā)生改變，作為一項會計估計變更。
（三）對于借款費用問題。新準則僅就購買方式取得無形資產(chǎn)借款費用做出明確規(guī)定：可將其實際支付的價款與購買價款的差額按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》確認資本化范圍，其余部分在信用期內(nèi)計入當期損益。自行開發(fā)無形資產(chǎn)的借款費用成為新準則的盲點。筆者認為，如果是研究開發(fā)項目發(fā)生的支出滿足確認無形資產(chǎn)的條件，為此發(fā)生的專門借款也同時滿足資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的構(gòu)建或生產(chǎn)活動已經(jīng)開始，可將專門借款的借款費用資本化，計入無形資產(chǎn)。
（四）對于信息披露。新準則雖然增加了要求披露的內(nèi)容，但對無形資產(chǎn)的獲利能力和單項無形資產(chǎn)的具體情況沒有給予足夠的關(guān)注。建議無形資產(chǎn)的披露按照單項資產(chǎn)披露，在附注中增加對其收益情況的反映。
