一、公允價(jià)值變動(dòng)的所得稅核算及納稅調(diào)整的范圍
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則>有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅[2007]80號(hào)文）第三項(xiàng)規(guī)定：企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。根據(jù)該項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額基礎(chǔ)上對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)損益作納稅調(diào)整，調(diào)整范圍包括以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等。
二、交易性金融資產(chǎn)的所得稅會(huì)計(jì)核算及納稅調(diào)整
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定。以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的交易性金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。處置該交易性金融資產(chǎn)時(shí)，其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。
（二）稅法規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定：“企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)?！钡谄呤粭l規(guī)定：“投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本?！备鶕?jù)財(cái)稅[2007]80號(hào)文第三項(xiàng)的規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的交易性金融資產(chǎn)，在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置期間的應(yīng)納稅所得額。
（三）所得稅會(huì)計(jì)核算及納稅調(diào)整。交易性金融資產(chǎn)在某一會(huì)計(jì)期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其取得成本，其賬面價(jià)值為資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值。交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)時(shí)，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間會(huì)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異，按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。根據(jù)財(cái)稅[2007]80號(hào)文的規(guī)定，投資浮盈或浮虧是不計(jì)稅的，因此，對(duì)交易性金融資產(chǎn)在持有期間因市價(jià)的波動(dòng)而確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上作納稅調(diào)增（借方差異）或調(diào)減（貸方差異），以計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
三、投資性房地產(chǎn)的所得稅會(huì)計(jì)核算及納稅調(diào)整
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值和原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
（二）稅法規(guī)定。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定和財(cái)稅[2007]80號(hào)文第三項(xiàng)的規(guī)定，企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。即以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)發(fā)生的投資浮盈或浮虧在稅法上不計(jì)稅，等盈利落實(shí)即實(shí)際處置時(shí)再按處置取得的價(jià)款扣除歷史成本后的差額計(jì)入應(yīng)納稅所得額。
（三）所得稅會(huì)計(jì)核算及納稅調(diào)整。采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其計(jì)稅基礎(chǔ)不隨公允價(jià)值的變化而進(jìn)行調(diào)整，因此，在持有期間其計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本扣除按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的折舊額或攤銷額后的金額。會(huì)計(jì)期末，投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值為投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值。當(dāng)公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)時(shí)，投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異，按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。
（詳文見《商業(yè)會(huì)計(jì)》2009年5月 第9期）
