金融會計2002年第3期
我國現(xiàn)行保險稅收制度探討
□ 葉文燕 劉增波
我國現(xiàn)行保險稅收制度是自1983年國家實行“利改稅”的財稅體制改革后逐步建立起來的。自形成以來在增加財政收入、體現(xiàn)政策導向方面發(fā)揮了一定的作用，如為減輕農牧業(yè)生產的負擔，對農業(yè)保險免征營業(yè)稅和印花稅，對具有社會保障功能的險種如返還性人身保險等險種減免所得稅、營業(yè)稅和印花稅等。新世紀初中國保險業(yè)還處于發(fā)展的初級階段，面對加入WTO后的開放型的市場經濟，保險業(yè)形勢十分嚴峻。保險稅收作為一種調控保險市場的財政工具，我們認為，為確保民族保險業(yè)與國外保險公司公平競爭和扶持我國保險業(yè)的發(fā)展壯大，建立一個與國際慣例接軌、并符合保險企業(yè)自身經濟運行規(guī)律的稅收政策迫在眉睫。
一、現(xiàn)行保險稅收制度分析
1. 整體稅負偏重，制約了保險業(yè)的長期發(fā)展
從2001年起，國家對保險公司的營業(yè)稅率進行了調整，分三年將營業(yè)稅率由原先的8 %下調至5 %，在一定程度上減輕了保險公司的稅收負擔，但仍遠高于郵電通信業(yè)、交通運輸業(yè)適用的3 %，甚至也高于其他服務業(yè)適用的5 %。從國際范圍來看，我國保險業(yè)的營業(yè)稅率也是較高的。世界各國一般都對保險業(yè)采取較為傾斜的政策，扶持其發(fā)展。如西班牙、新加坡等對保險業(yè)免征營業(yè)稅；美國各州營業(yè)稅稅率有所不同，一般都在2 %左右；英國按毛保費的2.5 %交納，1996年新稅法規(guī)定壽險、養(yǎng)老險、健康險、水險、航空險、國際貨運險、出口險免營業(yè)稅；在亞洲，像泰國這樣的東南亞國家的保險稅率也只有3.3 %。較高的營業(yè)稅率對保險業(yè)尤其是產險的發(fā)展有一定的制約，不利于保險公司在大數(shù)法則的基礎上控制風險。
其次，保險業(yè)適用的印花稅稅率較高，財產保險合同與倉儲保管合同、財產租賃合同適用1 ‰的稅率，比其他合同適用的0.05 ‰、0.3 ‰等稅率要高，僅次于證券交易適用的2 ‰的稅率，由于印花稅是以保費收入為計稅依據(jù)的，其實際稅負并不低于證券交易。
2. 稅負不夠公平
中外資保險公司在企業(yè)所得稅和城建稅方面表現(xiàn)的稅負差別很大。
(1)稅率不同。稅法規(guī)定，外國投資者投入資本或分公司由總公司撥入營運資金超過1000萬美元、經營期限在10年以上的外資保險公司經營所得，按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，經申請，稅務機關批準，從開始獲利的年度起，第一年免征企業(yè)所得稅，第二年和第三年減半征收。而中資保險公司所得稅統(tǒng)一為33%。
(2)稅基不同。中外資保險公司繳納的所得稅在計稅工資、職工福利費、捐贈支出、業(yè)務招待費、利息支出、壞賬損失、固定資產折舊等方面都有所不同。如中資保險公司計稅工資有最高限額的限制，職工福利費按計稅工資的14 %計算扣除。而外資保險公司的職工工資可據(jù)實從成本中列支。中資保險公司提取壞賬準備金的比例為年末應收賬款余額的0.3 %-0.5 %，呆賬準備金為年初放款余額的1 %; 而外資保險公司則按年末放款余額或應收賬款余額的3%提取壞賬、呆賬準備金。又如在捐贈支出方面，中資保險公司用于公益、救濟性的捐贈支出在不超過當年應納稅額的1.5% 的標準以內可以據(jù)實扣除，超過部分不得扣除，而外資保險公司用于公益、救濟性的捐贈可作為當期費用全部列支。
(3)中資保險公司要繳納附加于營業(yè)稅的城市維護建設稅，而對外資保險公司則免征城市維護建設稅。
(4)外資保險公司可享受再投資退稅政策。外資保險公司將從公司經營取得的利潤直接再投資于該公司，增加注冊資本或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經營期限不少于5年的，可退還其投資部分已繳納所得稅的40 %。
3. 與同屬金融業(yè)的銀行、基金公司相比，對保險的政策扶持力度不夠
保險作為商業(yè)社會的穩(wěn)定器，是國民經濟的重要組成部分。我國保險業(yè)由于起步晚，發(fā)展水平低，還不足為社會提供較好的保障，所以國家應扶持其發(fā)展。但與同屬金融業(yè)的銀行、基金公司相比，保險公司所享有的政策優(yōu)惠實在有限。如根據(jù)規(guī)定，對銀行2001年1月1日起發(fā)生的已繳納營業(yè)稅的應收未收利息，若在180天 (不含180天)以后仍未收回的，可沖減當期應稅營業(yè)額; 對銀行2000年底以前已繳納營業(yè)稅的應收未收利息，原則上可以在今后5年內逐步沖減應稅營業(yè)額。對保險公司來說，由于保險產品銷售的載體——保險合同只是一種承諾，交易成功的主動權不在服務提供方(也就是保險公司)，因此，當保險公司的應收保費在較長時間未收到時，尤其是當保險責任期結束，被保險人沒有出險，由于保險公司沒有明顯的承擔風險的事項和行為，投保人再繳納該保費的可能性相當渺茫，但對這一部分應收保費卻要計算繳納營業(yè)稅。此外，在《保險法》頒布以前，保險資金是放開經營的，有些保險公司可能存在截至目前尚未收回的貸款，對這部分應收未收利息，卻不能像銀行那樣從營業(yè)稅中扣除。再如，保險公司新推出的投資連接保險，根據(jù)其特性，獨立賬戶上資金運用的所有收益和損失都由被保險人享有和負擔，保險公司并不享有買賣有價證券產生的收益，情況非常類似于證券投資基金，目前國家對基金公司運作收益實行不征稅的稅收政策，而保險公司卻享受不了這樣的優(yōu)惠。
4. 征收依據(jù)不夠科學
我國保險稅收制度在制定征稅依據(jù)上忽略了保險作為經營風險業(yè)務的特殊行業(yè)有其自身的經濟運行機制。在不考慮投資收益和其他因素的情況下，目前保險應納稅所得額=保費收入-賠款支出-經營費用-營業(yè)稅金及附加=純保費收入+附加保費收入-賠款支出-經營費用-營業(yè)稅金及附加。由以上公式可以看出所得稅計稅基礎里包含了“純保費收入-賠款支出”部分，然而根據(jù)大數(shù)法則以及保險精算理論，保險公司收取的純保險費與賠款最終是相等的，保險公司在純保險收入和賠款差額之間無利潤可賺。在現(xiàn)實工作中，當會計年度終結時，純保費收入與賠款支出相抵有結余，只能說明該會計年度的風險損失概率低于預期的風險損失概率，并不排斥在未來的會計年度發(fā)生高于預期損失概率的風險事故。因此，純保費收入與賠款支出的差額實際上是保險公司經營風險業(yè)務的風險成本，不是保險公司實現(xiàn)的利潤。對這部分征稅不利于保險公司在激烈的市場競爭中保持穩(wěn)定，降低了保險公司自我積累能力。
其次，在再保險業(yè)務營業(yè)稅的計征上，稅法規(guī)定在實行分保業(yè)務時，分出公司以全部保費收入減去分出保費的余額作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)，但在實際工作中，一律由分出公司負擔所有營業(yè)稅，對分入公司不再征收營業(yè)稅。這樣，對分出保險公司而言，原計稅保費收入中至少對總保費與自留保費之差多征了營業(yè)稅，未考慮分出公司和分入公司之間的利益差異，客觀上也增加了分出公司的稅賦負擔，特別是在向境外公司分保高風險業(yè)務時，分出保險公司自留份額很小，保費收入可能還不夠代交分入公司的營業(yè)稅(如衛(wèi)星保險自留3 %-5 %，分保97 %-95 %)。
二、我國保險稅收制度改革的探討
1. 理順國家稅收和保險企業(yè)稅收之間的關系
長期以來，在制定有關保險企業(yè)的宏觀政策時，始終把保險作為國家財政和銀行籌集資金來源(稅后利潤作為銀行存款)的主要工具之一，忽視了經營風險業(yè)務的特殊金融業(yè)有其自身的經濟運行機制。對目前正逐步開放的保險市場來說，首先要理順國家稅收和保險企業(yè)稅收之間的關系。適當?shù)亩愂照哂欣诒ｋU業(yè)的健康發(fā)展，而保險業(yè)的健康發(fā)展又可以保證稅收收入的穩(wěn)定。保險業(yè)稅收的增長，主要取決于保險業(yè)稅源的培育和保險業(yè)的持續(xù)增長，而不在于提高稅率。因此怎樣促進保險業(yè)的持續(xù)發(fā)展應該成為保險稅收制度改革的取向，這樣才能從根本上確保保險同業(yè)、保險與其他金融業(yè)之間的平等競爭。
2. 降低保險業(yè)的稅負水平
參照國外保險稅收管理，結合保險的“經濟補償”的重要原則，建議適當調低企業(yè)所得稅稅率，積極向國際市場靠攏，讓保險公司有適當?shù)摹靶蒺B(yǎng)生息”的時間來加強積累、提高可持續(xù)發(fā)展能力、確保賠付。在我國暫時不能免征營業(yè)稅的情況下，建議進一步加大稅率降低的幅度。還建議對保險合同的印花稅適用較低的稅率如0.3%或0.5 % ，或根據(jù)不同種類的合同規(guī)定不同的稅率。
3. 統(tǒng)一中外保險公司的稅收政策
加入WTO以后，公平競爭將成為保險市場的主基調。因此，中、外保險公司不僅要適用相同的所得稅率，而且還要統(tǒng)一所得稅的計算方法如計稅工資、壞賬提取比例、業(yè)務招待費提取比例、捐贈支出的扣除標準等。同時，對外資保險公司開征城市維護建設稅，統(tǒng)一中、外保險公司征收的稅種。
4. 按不同險種設置不同營業(yè)稅率
世界上多數(shù)國家營業(yè)稅分險種規(guī)定稅率，實行差別稅率。根據(jù)我國的實際情況，建議按各險種對經濟發(fā)展的促進作用和對社會保障的重要性、與國計民生的關系程度、是政策性保險還是半政策性保險(含國內實力難以辦到的險種和部分再保險業(yè)務)、是否為強制性保險為界分險種確定不同的營業(yè)稅率。建議對一些政策性、非盈利性的險種減免稅收，對利潤水平低或者對社會穩(wěn)定有重要作用的險種規(guī)定較低的稅率，同時在目前部分險種的營業(yè)稅免稅的基礎上擴大免稅范圍，如地震險、洪水險、信用保證保險和強制性保險，以充分體現(xiàn)國家的政策導向。
5. 以實收保費作為營業(yè)稅的計征依據(jù)
考慮到保險公司應收保費以及分出分保保費的因素，建議按保費收入的確定原則將現(xiàn)行營業(yè)稅的計稅依據(jù)改成按扣除應收保費和分保保費后的實收保費計算營業(yè)稅或對分出保費部分明確實行代扣代繳。參照銀行的優(yōu)惠政策，對保險公司2001年 1月1日起發(fā)生的已繳納營業(yè)稅的應收保費，若在保險責任期結束后仍未收回的，可沖減當期應稅營業(yè)額，該應收保費于收到時重新繳納營業(yè)稅。另外，對保險公司 2001年底以前已繳納營業(yè)稅的應收保費，允許從2002年起5年內逐步沖減應稅營業(yè)額。
(作者單位：中國太平洋保險公司計劃財務部)
